Ventas en consignación Tratamiento contable y fscal Mtro. y E.F. Juan Carlos Victorio Domínguez
Introducción Una de las estrategias que utilizan los comerciantes a n de ob tener mayores utilidades es la venta de mercancías efectuada a
través de terceras personas, conocida con el nombre de venta de mercancías en consignación. En este caso se ofrece la mercancía tanto en su plaza como
fuera de ella, sin tener que establecer agencias o sucursales, envía mercancía a terceras personas para que ellas la vendan en
su nombre y representación. En este artículo mostraremos los efectos contables y scales de esta gura para quienes entregan los bienes en consignación.
Contrato de consignación mercantil Muchas empresas, para dar a conocer sus productos nuevos o simplemente para adquirir nuevos clientes, remiten mercancías a terceros
para que las promuevan en su nombre, dándole a éste un porcentaje denominado “comisión”, por lo que se hace necesario llevar un control de estas mercancías para la adecuada contabilidad de la empresa.
Fundamento legal El artículo 392 del Código de Comercio (CCo) establece que la consig nación mercantil es el contrato por virtud del cual, una persona deno minada consignante, transmite la disponibilidad y no la propiedad de uno o varios bienes muebles a otra persona denominada consignatario, consignatario, para que le pague un precio por ello en caso de venderlos en el térmi-
no establecido, o se los restituya en caso de no hacerlo.
Licenciado en contaduría pública por la UNACH. Especialista en scal y maestro en auditoría por la FCA de la UNAM. Catedrático en la División Licenciatura de la FCA de la UNAM. Colaborador en el departamento de Consultoría Telefónica de Suscriptores de Grupo Gasca.
[email protected]
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s e r
P
Para pactar operaciones entre consignante y consignatario se debe celebrar un contrato de consignación siendo un contrato mercantil
Consignante
Bienes muebles
Consignatario
e l l a T
• El mutuo consentimiento. • Incumplimiento de las obligaciones de alguna de las partes. Es de señalar que si el consignante no recoge la mercancía dentro del término señalado con anterio-
En este caso, únicamente hay traslado por parte del
“consignante” mas no enajenación, por consiguiente se tiene que utilizar una nota de envío de consignación ya que el “consignatario” no adquiere la propiedad.
Un ejemplo claro de este tipo de operaciones se presenta en las tiendas departamentales, ya que es común que los productores y mayoristas otorguen
en consignación sus bienes con el n de que sean exhibidos y que sean vendidos en estos lugares. En esta ocasión nos enfocaremos al efecto con table y scal para el que proporciona las mercancías que en este caso sería el “consignante”. Así las cosas, para pactar este tipo de operaciones se debe celebrar un contrato de consignación siendo un contrato mercantil, en él las partes contratantes podrán pactar una retribución para el consig -
ridad, salvo pacto en contrario, estará obligado a cubrir al consignatario el equivalente a 2% mensual del valor de mercado del bien de que se trate por concepto de almacenaje por cada mes o fracción que tarde en recoger el mismo, en cuyo caso, los riesgos derivados de la pérdida o deterioro por caso fortuito o fuerza mayor se entenderán transmitidos al con -
signante.
Modelo de contrato de consignación mercantil Las condiciones de la transacción se asientan en un contrato de consignación mercantil, el cual debe con tener, fundamentalmente, los siguientes aspectos: 1
natario que consistirá en una suma determinada de dinero, en un porcentaje sobre el precio de venta o en algún otro benecio, pudiéndose facultar al consigna tario para que retenga el porcentaje establecido en el contrato. Asimismo, una vez vericada la venta del bien dado en consignación, el consignatorio tendrá dos días hábiles para entregar la ganancia pactada al consig nante, salvo pacto en contrario. El artículo 393 del CCo establece que el consigna torio debe poner de inmediato, a disposición del con signante, los bienes dados en consignación cuando
• • • • •
ocurra alguno de los siguientes supuestos, a efecto
•
de que éste los recoja dentro de los dos días hábiles siguientes a la noticación respectiva:
•
• La ejecución total de las obligaciones derivadas del contrato. • El vencimiento del plazo pactado. • La muerte de alguno de los contratantes.
• •
Duración del contrato. Periodicidad de las remesas de mercancías. Precio de costo de las mercancías. Precio de venta de las mercancías. Condiciones de venta de las mercancías y de cobranza, en su caso. Periodicidad de remesas de efectivo o cuentas por cobrar del consignatario al consignante. Denición acerca del responsable de los gastos de operación y, en su caso, naturaleza y monto de dichas erogaciones. Periodicidad y contenido de los informes que el consignatario debe rendir. Base y monto de la comisión pactada.
A continuación se transcribe un modelo de con trato de consignación mercantil el cual se recomien da que se utilice como guía únicamente, ya que cada
contribuyente lo puede adecuar a sus necesidades:
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CONTRATO DE CONSIGNACIÓN MERCANTIL Contrato de consignación mercantil que celebran por una parte Juan Alberto Solís Lara que en lo sucesivo se le denominará el consignante y Guadalupe Nava Guadarrama que en lo sucesivo se le llamará el consignatario, respecto de los bienes que se detallan en el cuerpo de este contrato, el cual se sujeta al tenor de las declaraciones y cláusulas siguientes: DECLARACIONES I. Declara el consignante: Ser mayor de edad, de ocupación comerciante de Venta de libros y Revistas Fiscales con capacidad legal para celebrar el presente contrato y con domicilio en Calle Moctezuma No. 154, Colonia Buenavista, Delegación Cuauhtémoc, C.P. 06350, México, DF., identicando su personalidad con Identicación Ocial (IFE). Ser el único y legítimo propietario de Ediciones Solís, S.A. de C.V. Que es su voluntad entregar en consignación al consignatario, los bienes que a continuación se men cionan: 100 Libros scales II. Declara el consignatario: Ser mayor de edad, de ocupación comerciante, con capacidad legal para celebrar el presente contrato y con domicilio en 24 Poniente No. 44, Colonia: San Sebastián, CP 30790, Tapachula, Chiapas, identi cando su personalidad con Identicación Ocial (IFE).
Que conoce las condiciones en que se encuentran los bienes objeto de este contrato y las acepta en consignación. Que cuenta con los elementos materiales y la capacidad necesaria para cumplir con las obligaciones derivadas de este acuerdo. Hechas las declaraciones que anteceden, las partes acuerdan las siguientes: CLÁUSULAS PRIMERA. Las partes convienen en que el consignante transmite al consignatario, la disponibilidad de los bienes descritos en la declaración del mismo. SEGUNDA. En este caso, el consignatario recibe los bienes objeto del presente contrato en el estado en que encuentran, con el objeto de comercializarlos a terceros, al precio de $200.00 cada uno. TERCERA. El consignatario estará obligado a informar al consignante dentro de los tres primeros días hábiles de cada mes, mediante un reporte de ventas, respecto de los bienes que hubiera vendido en el mes inmediato anterior. CUARTA. El consignatario deberá expedir comprobantes con requisitos scales a los adquirentes de los bienes en consignación, considerando el precio de la comercialización que se señala en la cláusula segunda. QUINTA. El consignante deberá expedir comprobantes con requisitos scales al consignatario, respec to de los bienes objeto del contrato, considerando un precio mínimo de venta. SEXTA. Los participantes convienen en que todos los gastos, honorarios, impuestos y derechos que se deriven del ejercicio de la presente consignación son del exclusivo cargo del consignante. SÉPTIMA. Las partes convienen en que el consignatario entregará a más tardar en 15 días, la cantidad que reciba como producto de la venta del bien consignado al consignante, considerando el precio que se señala en la cláusula quinta. OCTAVA. Los participantes acuerdan que el plazo a que se sujetarán los bienes a la consignación será de 120 días contados a partir de la fecha de rma de este documento.
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s e r
Transcurrido el plazo anterior, los bienes que no hayan sido comercializados, deben ser devueltos al consignante, en un plazo no mayor de 5 días. NOVENA. En caso de que no sean comercializados los bienes, el consignante deberá pagar el costo que se derive del almacenaje al consignatario. DÉCIMA. Cuando alguno de los contratantes incumpla las disposiciones de este acuerdo, pagarán el 5% del valor del importe de la obligación por concepto de intereses moratorios. DÉCIMO PRIMERA. Para todo lo relativo a la interpretación y cumplimiento del presente contrato, las partes se comprometen a las leyes competentes del territorio en donde se encuentren. Comparecen como testigos, los señores Mayra Janeth Vargas Flores y Fabiola Vargas Flores, quienes maniestan conocer a las personas contratantes y reconocen su capacidad para contratar y obligarse. Lo rman por duplicado en la ciudad de México, D.F., a 01 de junio de 2011. Consignante
Consignatario
Nombre
Nombre
Juan Alberto Solís Lara
Guadalupe Nava Guadarrama
Testigo
Testigo
Mayra Janeth Vargas Flores
Fabiola Vargas Flores
e l l a T
Comentario: En las cláusulas Cuarta y Quinta se puede pactar que el consignante deberá expedir los comproban tes a los adquirientes de las mercancías
al momento de su venta. Aun cuando el CCo no señala que deba ser por escrito, es importante que quede establecido a fin de que la autoridad no considere que
hay enajenación de bienes en virtud de que hay transmisión de propiedad por parte del consig nante, además para evitar conflictos legales entre las partes.
Aspectos contables Ahora bien, ¿qué sucede con las mercancías entre gadas en consignación? Las mercancías entregadas en consignación no dejan de ser un bien propio de la empresa, puesto que aún no se ha realizado venta alguna, no se ha transferido el dominio. Las mer -
cancías sólo se disminuirán del activo una vez que el dominio jurídico haya sido transferido, y esto sólo sucede al momento de realizar la venta. Es importante mencionar que para registrar las operaciones inherentes a las mercancías en consigna-
ción, existen los mismos procedimientos utilizados para
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las mercancías manejadas dentro de la misma empresa, o sea: global, analítico e inventarios perpetuos. Pero en esta ocasión nos enfocaremos al proce dimiento de inventarios perpetuos por ser el más usual en las empresas.
en poder del consignatario y, además, la utilidad o pérdida obtenida en la venta de mercancías en con signación. 2 Las cuentas que se establecen para registrar las
Este procedimiento consiste en registrar las operaciones que originan las mercancías en consigna-
das, son:
ción, de manera que se pueda conocer, en cualquier momento, el importe del inventario nal de mercancías
• Mercancías en consignación. • Costos y ventas de mercancías en consignación.
operaciones relacionadas directamente con el envío, administración y venta de las mercancías consigna -
MERCANCÍAS EN CONSIGNACIÓN Se carga
Se abona
1. Del costo de las mercancías que se remiten al comisionista.
1. Del costo de las mercancías devueltas por el comisionista. 2. Del costo de las ventas efectuadas por el comisionista.
Su saldo: es deudor y representa el costo del inventario nal de mercancías en consignación, el cual se debe presentar en el balance general: dentro del activo circulante.
COSTOS Y VENTAS DE MERCANCÍAS EN CONSIGNACIÓN Se carga 1. Del costo de las ventas efectuadas por el comisionista.
Se abona 1. Del precio de venta de cada una de las mercancías vendidas por el comisionista.
2. Del importe de los gastos, etes y acarreos, seguros, almacenaje, propaganda, comisiones, etcétera, que origine la remesa, administración y venta de las mercancías en consig nación, efectuados por el comitente o por el comisionista. Su saldo: podrá ser deudor o acreedor, según sea mayor o menor el importe del costo y gastos que el precio de venta de las mercancías vendidas; cuando es deudor, representa la pér-
dida neta en la venta de mercancías en consignación; y si es acreedor, la utilidad neta: cualquiera que sea su saldo se debe traspasar a la cuenta de pérdidas y ganancias, por ser cuenta de
resultados.
Es importante comentar que hay dos casos recurrentes de pactar la consignación mercantil:
1. El consignante acuerda el precio de venta en que el consignatario ofrecerá las mercancías al público, el cual será un porcentaje mayor al valor de las mercancías enviadas, aquí la factu ra la emitirá el consignante y será expedida a nombre de los adquirentes. En este caso la retribución será retenida de la remesa que
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deba enviar al consignante y que consistirá en una suma determinada de dinero, en un porcentaje sobre el precio de venta o en algún otro benecio.
2. Se acuerda un valor unitario de las mercancías que se enviarán al consignatario; sin embargo, éste podrá venderlas a un precio mayor. En este ejem plo el consignante expide la factura a nombre del consignatario por el importe que resulte del valor de las mercancías y éste, a su vez, emite factura
a nombre del cliente nal por el importe total de la venta. Aquí se puede pactar que la diferencia entre el valor de la mercancía enviada y el precio
en que se vendan las mismas será la retribución para el consignatario. A continuación mostramos el registro contable para una empresa que se ubica en el caso 1 utilizan do el procedimiento de inventarios perpetuos. La empresa Consignante, S.A. de C.V., realiza las siguientes operaciones:
1. Remite al consignatario, que es una persona mo ral ubicado en el estado de Chiapas, los siguien tes artículos: Fecha del envío Tipo de bien Número de equipos Costo de cada equipo
Precio de venta unitario Comisión asignada
1 de junio de 2011 Equipos de ocina 100
Comisión asignada
manera: Concepto -1-
Chiapas
Concepto -2-
Además realizó las siguientes operaciones:
2. La remesa originó gastos por $10,000.00 más 16% de impuesto al valor agregado (IVA), que pagamos con bancos. 3. El consignatario nos devuelve 10 artículos defectuosos. 4. El consignatario pagó, por cuenta nuestra, etes, acarreos, seguros y publicidad, que importaron la cantidad de $68,000.00 más el IVA correspondiente. 5. El consignatario vendió 30 artículos al contado ri guroso y 60 a crédito, más el IVA correspondiente. 6. El consignatario efectuó cobros a clientes, sobre las ventas a crédito, por la cantidad de $54,000.00
Debe
Haber
Costo y ventas de mercancías en
consignación $10,000.00 IVA acreditable $1,600.00 Bancos $11,600.00 Registro de los gastos y el IVA que originó la re-
Concepto -3 Almacén
efectuadas a crédito
Haber
consignación $600,000.00 Almacén $600,000.00 Registro de la mercancía otorgada en consignación a nuestro consignatario ubicado en el estado de
de costo
5% sobre las ventas
Debe
Mercancías en
mesa de mercancías
efectuadas de contado
e l l a T
Los asientos de diario quedan de la siguiente
$6,000.00 30% sobre el precio 10% sobre las ventas
s e r
7. El consignatario nos descontó la comisión conve nida y el IVA de 16% que la misma causó. 8. Recibimos del consignatario un cheque por el saldo a nuestro a favor, o sea por el importe de la provisión de fondos, ventas al contado y cobros efectuados por él, menos gastos y comisiones a su favor.
Debe
Haber
$60,000.00
Mercancías en
consignación $60,000.00 Registro de los 10 artículos defectuosos devueltos por el consignatario
Concepto -4-
Debe
Haber
Costo y ventas de mercancías en
consignación $68,000.00 IVA acreditable $10,880.00 Accesorios, S.A. de C.V. (consignatario) $78,880.00 Registro de los gastos e IVA pagados por el consignatario por cuenta nuestra
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Concepto
Debe
Haber
Concepto
-5-
Haber
-7-
Accesorios, S.A. de C.V. (consignatario)
$271,440.00
Clientes
$542,880.00
Costo y ventas de mercancías en
consignación IVA Acreditable
Costo y ventas de mercancías en
consignación
$702,000.00
IVA por pagar
$112,320.00
Registro de la venta al contado y a crédito
Concepto
Debe
$46,800.00 $7,488.00
Accesorios, S.A. de C.V. (consignatario)
$54,288.00
Registro de la comisión más el IVA correspondiente
Haber Ventas al contado riguroso
-5aCosto y ventas de mercancías en
consignación
(+)
$540,000.00
Mercancías en
consignación
$540,000.00
Registro del costo de la mercancía vendida
Concepto
Debe
Accesorios, S.A de C.V. (consignatario)
$54,0000.00 $54,000.00
Clientes
(=) (×) (=)
$7,800.00 × 30 = $234,000.00 × 0.10 de comisión $23,400.00 Ventas a crédito $7,800.00 × 60 = $468,000.00 × 0.05 de $23,400.00 comisión Total comisiones $46,800.00 IVA 16% 7,488.00 Total $54,288.00
Haber
-6-
Registro de los cobros a clientes efectuados por el consignatario
L
as mercancías entregadas en consignación no dejan de ser un bien propio de la empresa, puesto que aún no se ha realizado venta alguna, no se ha transferido el dominio
54
Debe
Concepto Debe Haber -8Bancos $192,272.00 Accesorios, S.A. de C.V. (consignatario) $192,272.00 Registro de la utilidad por la venta de las mercancías en consignación
Concepto -9-
Debe
Haber
Costo y ventas de mercancías en
consignación
$37,200.00
Pérdidas y ganancias
$37,200.00
Registro de la utilidad por la venta de las mercancías en consignación
s e r
Asientos de mayor:
e l l a T
Costo y ventas de mercancías
Mercancías en consignación 1) $600,000.00 $60,000.00 (3 540,000.00 (5a $600,000.00 $600,000.00
Inventario nal
$0.00
en consignación 2) $10,000.00 $702,000.00 (5 4) 68,000.00 5a) 540,000.00 7) 46,800.00 9) 37,200.00 $702,000.00 $702,000.00
Accesorios, S.A. de C.V. (consignatario) 5) $271,440.00 $78,880.00 (4 6) 54,000.00 54,288.00 (7 192,272.00 (8 $325,440.00 $325,440.00 Pérdidas y ganancias $37,200.00 (9
IVA por pagar $112,320.00 (5
2) 4) 7)
IVA acreditable $1,600.00 $10,880.00 $7,488.00
3)
Almacén $60,000.00 $600,000.00 (1
Bancos 8) $192,272.00 $11,600.00 (2
Clientes
5) $542,880.00
$54,000.00 (6
Comentario: En nuestro ejemplo, el consignante obtuvo una ganancia en la venta de las
mercancías en consignación por $37,200.00, y en este caso no quedó mercancías en poder del consignatario porque se vendió la totalidad. Además, el consignante expidió facturas a los clientes correspondientes.
Aspectos fscales Ahora bien, ¿cuál es el tratamiento scal de las mercancías en consignación? En las leyes scales mexicanas no hay un tratamiento especial para la consignación mercantil. En esta ocasión mencionaremos algunos aspectos scales que a nuestra consideración son importantes.
Enajenación de bienes El artículo 14 del Código Fiscal de la Federación (CFF) establece que se entiende por enajenación de bienes, entre otros, “toda transmisión de propiedad, aun en la que el enajenante se reserve el dominio del bien enajenado” y, por tanto, al momento de transmitir los bienes al consignatario no hay enajenación en virtud de que no transmite la propiedad, como se comentó anteriormente. A continuación el siguiente esquema: Consignante (persona moral o física)
Mercancías
No hay enajenación
(transmite la disponibilidad)
Consignatario (persona física o moral)
Mercancías
Adquirente
Enajenación (transmite la propiedad)
A través de un contrato de consignación mercantil
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En el momento en que el consignatario transmite la propiedad de las mercancías, en ese momento se
Fecha de facturación
considera que hay enajenación de mercancías, todo depende de las cláusulas acordadas, puede ser el
Fecha de cobro por parte del consignatario
5 de julio de 2011
mismo consignatario o un tercero, es decir, cuando el consignatario efectúa la venta de dichas mercancías al tercero, entonces es cuando el consignante trans-
Mes en que se enajenaron los bienes
julio de 2011
mite la propiedad de dichos bienes al adquirente, sólo en este último caso es cuando se lleva a cabo la enajenación de los bienes. Una persona física que realiza actividades empresariales dedicada a la compraventa de ventiladores
celebró un contrato de consignación mercantil con otra persona física. Además, se pactó en el contrato que el consignante debe expedir los comprobantes a los adquirentes de las mercancías, por lo que desea
saber la fecha de enajenación de las mercancías. Fecha del envío al consignatario
10 de junio de 2011
Tipo de bien
Ventiladores 10
Cantidad Costo de cada ventilador Monto total de la
operación
$600.00 $6,000.00
Para: Accesorios, S.A. de C.V. RFC: ACC760120JD4 Dirección: 20 poniente núm. 9, colonia San Sebastián, C.P. 30790, Tapachula, Chiapas Fecha: 1 de junio de 2011 Motivo: Mercancías en consignación
5 de julio de 2011
al adquirente
Comentario: Al enviar la mercancía al
consignatario no se debe acumular ningún ingreso puesto que no hay trans-
misión de propiedad y, por tanto, no hay enajenación.
Expedición de comprobantes fscales Para enviar las mercancías al consignatario, ¿se debe expedir una factura? No, porque como se comentó, no se está enajenado la mercancía precisamente, por lo que se debe utilizar un documento de remisión de entrega (nota de envío) en donde se especique lo si guiente, el cual dependerá de cada empresa y dependiendo del programa informático que esté manejando: De: Equipos de ocina, S.A. de C.V. RFC: EDO840124JD2 Dirección: Moctezuma núm. 244, colonia Buenavista C.P. 06350, México, D.F. Fecha de envío: 1 de junio de 2011
PEDIDO DE CLIENTE: 13001 Número
Clave
Nombre
Cantidad
Costo unitario
Total
1
EFS-131
Equipos de ocina
100
$6,000.00
$600,000.00
Fecha de entrega: 2 de junio de 2011 Nombre y frma de quien recibe:
Es importante comentar que debe existir el con trato de consignación mercantil a n de que la auto ridad no lo considere como enajenación de bienes. Ahora bien, una vez que se ha vendido la mercan cía se presenta las siguientes condiciones:
.
2. El consignatario deberá expedir el comprobante respectivo al adquirente, este último supuesto se da cuando el mismo consignatario funge como el adquirente de las mercancías, es decir, cuando
éste realiza la venta de los bienes de que se trate a un precio de venta mayor al sugerido por el
1. El consignante deberá expedir el comprobante respectivo al adquirente de las mercancías, que podrá ser el consignatario mismo o un tercero o bien,
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consignante o bien el mismo, el cual dependerá de las cláusulas que se hayan pactado. A continuación los siguientes ejemplos:
s e r
Ejemplo 1:
e l l a T
Una persona moral que tributa en el Régimen General de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) desea saber cómo expedir el comprobante, ya que en el contrato de consignación mercantil se pactó que el consignante debe expedir los comprobantes a los adquirentes de las mercancías. Los datos son los si guientes: Consignante Consignatario Adquirente Tipo de bien enviado en consignación Precio de venta unitario de la mercancía Tasa de IVA
Compumex, S.A. de C.V. Distribuidora de México, S.A. de C.V. Eduardo Cerón Echeverría Computadora 25,000.00 16%
Mercancía vendida por parte del consignatario
1
Fecha de facturación
8 de abril de 2011
Enseguida se muestra un comprobante scal expedido por el consignante:
Comentario: Como se nota, el comprobante lo expide el consignante, que en este caso es Compumex, S.A. de C.V., y no el consignatario, quien es el que vende la mercancía al adqui -
rente, que es a Eduardo Cerón Echeverría.
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Ejemplo 2: Una persona moral que tributa en el Régimen General de la LISR desea saber cómo expedir el compro bante, ya que en el contrato de consignación mercantil se pactó que el consignatario debe expedir los comprobantes a los adquirentes de las mercancías y a la vez el consignante facturará las mercancías al consignatario. Los datos son los siguientes: Nombre del consignante Nombre del consignatario Nombre del adquirente Tipo de bien enviado en consignación Costo unitario de la mercancía enajenada al consignatario Precio de venta unitario de la mercancía
Compumex, S.A. de C.V. Accesorios de México, S.A. de C.V. Leonardo Castillo Márquez Computadora $20,000.00 $25,000.00
Mercancía vendida por parte del consignatario
1
Fecha de facturación
8 de abril de 2011
Enseguida se muestra un comprobante scal expedido por el consignante al consignatario:
(Veintitres mil doscientos pesos 00/100 M.N.)
Comentario: Como se nota, el comprobante lo expide el consignante Compumex, S.A. de
C.V., al consignatario Accesorios de México, S.A. de C.V., con un precio menor al que se vende al adquirente. Esto sucede generalmente cuando el consignatario tiene un régimen scal y está obligado a expedir comprobantes, la compra de la computadora será una deducción autorizada y tiene la obligación de expedir un comprobante por la venta al adquirente de la mercancía.
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s e r
Enseguida se muestra un comprobante scal expedido por el consignatario al adquirente de la mer cancía:
e l l a T
Momento de acumulación:
Comentario: En este caso se muestra un comprobante que expide el consig natario al adquirente de las mercancías con el precio que el consignante haya
Cuando se dé cualquiera de los siguientes supuestos, el que
ocurra primero: a) Se expida el comprobante
estipulado mayor al momento de la adquisición por parte del consignatario.
que ampare el precio o la
Enajenación de bienes
Aspectos fscales en el ISR Momento de acumulación de los ingresos
Hay que recordar que el artículo 18 de la LISR esta blece que hay diferentes momentos en los que se puede considerar que hubo una obtención de ingre sos, estos momentos de acumulación varían de acuerdo con el origen de los ingresos, conforme a lo
siguiente:
contraprestación pactada; b) Se envíe o entregue mate-
rialmente el bien o cuando se preste el servicio, y c) Se cobre o sea exigible total o parcialmente el precio o la
contraprestación pactada, aun cuando provenga de
anticipos.
Lo anterior tiene importancia ya que si, por ejemplo, el consignatario enajena mercancía a crédito y se expide el comprobante, el consignante deberá acu mular el ingreso por la totalidad. No sin antes men cionar que el ingreso lo obtendrán en el momento en que reciban del consignatario el aviso o reporte de
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la mercancía que se ha vendido, momento en el cual el consignante deberá expedir la factura correspon -
Fecha de cobro por parte del
5 de julio
consignatario
de 2011
diente, ya sea al consignatario o a un tercero. Entonces, ¿tienen importancia los reportes de venta que nos proporcione el consignatario?, sí tienen importancia, ya que de ello depende la correcta acumulación del ingreso por parte del consignante, por tanto, debe quedar estipulado en el contrato de consignación las fechas en que el consignatario debe efectuar los re -
Monto que deberá acumular en el pago provisional de julio de 2011 Ingreso acumulable para el consignante $61,200.00
portes de ventas al consignante, a efectos de que éste los considere para determinar sus pagos provisionales
de impuesto sobre la renta (ISR). En el caso de las personas físicas será la misma situación; sin embargo, el ingreso lo considerarán percibido en el momento en que perciban del consig natario las cantidades obtenidas de la venta, ya sea en efectivo, en bienes, en servicios, aun cuando aquellos correspondan a anticipos, a depósitos o a cualquier otro concepto, sin importar el nombre con el que se les designe. Aun en este caso, el consignatario deberá enviar el aviso o reporte de la mercancía que se ha vendido, a efecto de que el consignante expida la factura
correspondiente, ya sea al consignatario o a un tercero.
Ejemplo 1: Una persona física que tributa en el régimen de las actividades empresariales desea saber el monto de los ingresos acumulables a n de calcular sus pagos provisionales de ISR para 2011. Los datos son los siguientes: Consignante Fecha del envío Tipo de bien Número de equipos Costo de cada equipo
Consignante Fecha del envío Tipo de bien Número de equipos Costo de cada equipo Precio de venta unitario de las mercancías
1 de junio de 2011 Impresoras 50 $900.00 $1,400.00
Reporte del consignatario enviado al consignante
Computadoras
Ventas efectuadas en efectivo por
10
$16,200.00
$28,000.00
el consignatario (15 impresoras × $1,400.00) Fecha de cobro por parte
$21,000.00 18 de julio
del consignatario
de 2011
$20,400.00
$40,800.00
Ventas efectuadas en efectivo
60
Una persona moral que tributa en el Régimen General de la LISR desea saber el monto y el mo mento de acumulación de los ingresos a fin de calcular sus pagos provisionales de ISR para 2011. Los datos son los siguientes:
consignatario (20 impresoras × $1,400.00)
Ventas efectuadas a crédito
por el consignatario (tres computadoras × $20,400.00)
Ejemplo 2:
1 de junio de 2011
Reporte del consignatario enviado al consignante por el consignatario (dos computadoras × $20,400.00)
acumular únicamente $61,200.00, que fue lo que se cobró en virtud de que las ventas a crédito no deben acumularse para ISR.
Ventas efectuadas a crédito por el
Precio de venta unitario de las mercancías
Comentario: En este ejemplo deberá
$61,200.00
Monto que deberá acumular en el pago provisional de julio de 2011 Ventas efectuadas a crédito por el consignatario
(20 impresoras) (+) Ventas efectuadas en efectivo por el consignatario (15 impresoras) (=) Ingreso acumulable para el consignante
$28,000.00 21,000.00 $49,000.00
Comentario: En este ejemplo deberá
acumular la totalidad, $49,000.00, en virtud de que el adquirente solicitó un comprobante para efectos scales por la totalidad, en este caso hay enajenación de bienes.
Aspectos fscales en el IVA
Fecha de envío de
6 de julio
las mercancías
de 2011
Tipo de bien Número de equipos enviados Precio de venta unitario de las mercancías
50
$14,000.00
Reporte del consignatario enviado al consignante al 31 de julio de 2011 Fecha del reporte 31 de julio
realizan mediante arrendamiento fnanciero, y las que se realizan a través de fdeicomisos, así como el faltante de bienes en los inventarios de las empre -
Ventas al contado
Como se ha comentado anteriormente, para efectos del CFF, el envío de las mercancías en la opera -
ción de ventas en consignación no se encuentra considerado como enajenación, por el cual tampoco se encontrará gravado para efectos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA). Se causará el IVA en el momento en que efectiva mente cobre las contraprestaciones por las ventas efectuadas por el consignatario, es decir, se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aun cuando aquéllas correspondan a anticipos, depósitos o a cual quier otro concepto sin importar el nombre con el que se les designe, o bien, cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las contrapresta ciones. Es importante señalar que por el lado del consignatario, en el caso de que expida sus propios com-
probantes por las ventas en consignación, causará el IVA por dichas ventas en el momento en que cobre efectivamente las contraprestaciones; sin embargo, cuando las expida el consignante, sólo causará el IVA hasta por el monto del benecio obtenido por la consignación de las mercancías, en el momento en que efectivamente cobre las contraprestaciones re lativas al mismo.
Ejemplo 1: Una persona moral del Régimen General de la LISR con el carácter de consignante desea determi nar el valor de los actos o actividades gravados para
e l l a T
Televisiones
Para los efectos de esta ley se entiende por enajena ción, además de lo señalado en el CFF: la transmisión de la propiedad, las adjudicaciones, las aportaciones a una sociedad o asociación, las que se
sas. En este último caso la presunción admite prueba en contrario.
s e r
la LIVA a n de determinar el IVA trasladado de julio de 2011.
de 2011
(15 × $14,000.00)
$210,000.00
Ventas a crédito
(30 × $14,000.00)
$420,000.00
Mercancías no vendidas
(5 × $14,000.00)
$70,000.00
Determinación de las actividades gravadas para IVA Ventas al contado
(15 × $14,000.00) al 31 de julio de 2011 (=) Valor de las actividades gravadas para IVA
$210,000.00 $210,000.00
Determinación del IVA trasladado de julio de 2011 Valor de las actividades
gravadas para IVA (×) Tasa de IVA (=) IVA trasladado
$210,000.00 16% $33,600.00
Comentario: En el caso de ventas de
mercancías en consignación se grava el IVA hasta el momento en que efecti vamente se cobren las contraprestacio nes, aun cuando en el reporte del consignata-
rio se mencione que también se efectuó la venta a crédito de mercancías.
Ejemplo 2: Una persona moral del Régimen General de la LISR con el carácter de consignatario desea deter minar el valor de los actos o actividades gravados
para la LIVA a n de determinar el pago mensual de dicho impuesto de julio de 2011.
61
Fecha de envío de
6 de julio
las mercancías
de 2011
Tipo de bien Número de equipos enviados
Muebles 50
Costo unitario de cada mercancía
$3,000.00
de las mercancías
$4,000.00
Precio de venta unitario
Reporte del consignatario enviado al consignante al 31 de julio de 2011 Fecha del reporte 31 de julio de 2011 Ventas al contado
(20 × $4,000.00)
Ventas a crédito
(25 × $4,000.00)
Mercancías no vendidas
(5 × $4,000.00)
consignación que el mismo deberá expedir los comprobantes por las ventas efectuadas en consignación, y a su vez el consignante le facture el precio mínimo de venta de las mer-
cancías en consignación.
Ejemplo 3: Una persona moral del Régimen General de la LISR con el carácter de consignante desea determi nar el IVA que le cobrará el consignatario cuando se haya pactado en el contrato que se le dará un por centaje sobre las ventas que efectuaron.
$80,000.00 $100,000.00 $20,000.00
Determinación de las actividades gravadas para IVA
Fecha de envío de las mercancías
Tipo de bien Número de equipos enviados Precio de venta unitario de las mercancías
Comisión asignada
Ventas al contado
(20 × $4,000.00) al 31 de julio de 2011 (=) Valor de las actividades gravadas para IVA
$80,000.00 $80,000.00
Comisión asignada
gravadas para IVA (×) Tasa de IVA (=) IVA trasladado de julio de 2011
$12,800.00
Ventas al contado
de 2011
(20 × $22,000.00) $440,000.00 Ventas a crédito (5 × $22,000.00) $110,000.00 Mercancías no vendidas
$60,000.00 $60,000.00 16% $9,600.00
Determinación del IVA por pagar de julio de 2011 IVA trasladado $12,800.00 (–) IVA pagado acreditable 9,600.00 (=) Pago mensual de IVA de julio de 2011 $3,200.00
(5 × $22,000.00)
Comentario: En este caso se mostró el procedimiento para determinar el
IVA a cargo del consignatario, cuando se haya acordado en el contrato de
$110,000.00
Determinación de las comisiones a favor del consignatario Ventas al contado
(20 × $22,000.00) (×) Porcentaje de la comisión asignada
(=) Valor de las actividades gravadas para IVA (×) Tasa de IVA (=) IVA causado Ventas a crédito
62
5% sobre
$80,000.00 16%
Ventas al contado
(=) Valor de las actividades gravadas para IVA (×) Tasa de IVA (=) IVA pagado acreditable de julio de 2011
las ventas efectuadas de contado
Reporte del consignatario enviado al consignante al 31 de agosto de 2011 31 de agosto Fecha del reporte
Determinación del IVA acreditable (20 × $3,000.00) al 31 de julio de 2011
$22,000.00 10% sobre
las ventas efectuadas a crédito
Determinación del IVA trasladado Valor de las actividades
1 de agosto de 2011 Sillones 30
(5 × $22,000.00) (×) Porcentaje de la comisión asignada (=) Valor de las actividades
gravadas para IVA
$440,000.00 10
$44,000.00 16% $7,040.00 $110,000.00 5
$5,500.00
(×) Tasa de IVA (=) IVA causado Total IVA causado de agosto de 2011
16% $880.00 $7,920.00
Comentario: Se ejemplicó el procedi miento para determinar las comisiones
a favor del consignatario más el IVA correspondiente y el IVA que se podrá acreditar el consignante. En este ejemplo se acordó que el consignatario no deberá expedir comprobante alguno por las ventas efectuadas en consignación, y solamente se acordó una comisión.
s e r
envío de las mercancías en la operación de ven tas en consignación no se encuentra considerado como enajenación, por el cual tampoco se encontra rá gravado para efectos de la LIETU. Se causará el IETU en el momento en que efec tivamente cobre las contraprestaciones por las ventas
e l l a T
efectuadas por el consignatario de conformidad con
las reglas que para tal efecto se establecen en la LIVA, como se señaló anteriormente.
Ejemplo 1: Una persona moral del Régimen General de la LISR con el carácter de consignante desea determi nar los ingresos gravados para IETU a n de deter minar el impuesto de septiembre de 2011.
Aspectos fscales en el IETU Hay que recordar que el artículo 1 de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU) estable ce que se encuentran obligados al pago del impues to empresarial a tasa única (IETU), las personas fí sicas y las morales residentes en territorio nacional
y los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país, por los ingresos que obtengan, independientemente del lugar en donde se generen. Por la realización de las siguientes actividades: • Enajenación de bienes. • Prestación de servicios independientes. • Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes. Al respecto, el artículo 3 de la LIETU se señala que se entiende por enajenación de bienes, prestación
Fecha de envío de las mercancías
Tipo de bien Número de equipos enviados Precio de venta unitario de las mercancías (al contado) Precio de venta unitario de las mercancías (a crédito)
de servicios independientes y otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, las actividades conside -
radas como tales en la LIVA. Para los efectos de la LIVA, se entiende por ena jenación, además de lo señalado en el CFF (artículo 14 del CFF), al faltante de bienes en los inventarios de las empresas. En este último caso la presunción admite prueba en contrario. Es decir, igualmente, como en el caso del IVA, como se ha comentado, para efectos del CFF, el
Automóviles 60 $154,000.00 $172,000.00
Reporte del consignatario enviado al consignante al 30 de septiembre de 2011 Fecha del reporte
Del 1 al 31 de
Mercancías vendidas
agosto de 2011 0
Fecha del reporte
de servicios independientes y otorgamiento del uso
o goce temporal de bienes, las actividades consideradas como tales en la LIVA. Conforme al artículo 3 de la LIETU se señala que se entiende por enajenación de bienes, prestación
24 de agosto de 2011
Ventas al contado
Del 1 al 30 de septiembre de 2011
(10 × $154,000.00)
$1’540,000.00
Ventas a crédito
(5 × $172,000.00) Mercancías no vendidas
$860,000.00 45
Determinación de las actividades gravadas para IETU Ventas al contado
(10 × $154,000.00)
$1’540,000.00
(=) Valor de las actividades gravadas para IETU
$1’540,000.00
63
(=) Deducciones autorizadas para IETU $12,000.00 Determinación de la utilidad gravable para IETU Ingresos gravados para IETU $20,400.00 (–) Deducciones autorizadas para IETU 12,000.00 (=) Utilidad gravable del periodo $8,400.00
Comentario: En el caso de ventas de
mercancías en consignación se grava para IETU hasta el momento en que efectivamente se cobren las contrapres taciones, aun cuando en el reporte del consig-
natario se mencione que también se efectuó la venta a crédito de mercancías.
Ejemplo 2: Comentario: Considerando que son los únicos ingresos para el consignatario y
Una persona física que obtiene ingresos por acti vidades empresariales con el carácter de consigna tario desea determinar la utilidad gravable para IETU a n de determinar el pago provisional de dicho im puesto de agosto de 2011.
además cuando se haya estipulado en el contrato que el consignatario expe-
dirá los comprobantes a nombre de los clientes y a su vez el consignante le facture el precio mínimo de venta de las mercancías en consig-
nación. Fecha de envío de
4 de julio
las mercancías
de 2011
Tipo de bien Número de libros enviados
Libros 100
Conclusión
Costo unitario de cada mercancía $200.00
Precio de venta unitario de las mercancías
$340.00
Reporte del consignatario enviado al consignante al 31 de agosto de 2011 Fecha del reporte Del 4 al 31 de julio de 2011 Mercancías vendidas
0
Fecha del reporte
Del 1 al 31 de agosto de 2011
Ventas al contado (60 × $340.00) Ventas a crédito (5 × 340.00) Mercancías no vendidas (35 × $340.00)
$20,400.00 $1,700.00 $11,900.00
Determinación de los ingresos gravados para IETU Ventas al contado
(=) Ingresos gravados para IETU
$20,400.00 $20,400.00
Determinación de las deducciones autorizadas para IETU
el producto, cuando la demanda de un artículo es tan pobre o incierta, la remisión de mercancías en con signación a comisionistas ubicados en distintas loca -
lidades, o bien para controlar el precio de venta al consumidor. Algunas veces el comprador tiene derecho a efectuar devoluciones sin necesidad de justicar sus razones, obteniendo el pago inmediato en efectivo; en otros casos se les permite devolver las mercancías
y recibir un crédito en cuenta contra el cual puede cargarse sus compras siguientes. Además, con el desarrollo de las operaciones mercantiles en gran escala, la ampliación del merca do se realiza más frecuentemente mediante el esta blecimiento de agencias de ventas o sucursales por Por ello, se analizaron los efectos contables y s cales de llevar a cabo este tipo de operaciones para quien entrega las mercancías en consignación.
1
(60 × $200.00) del 1
64
nador. A través de dicha opción se puede introducir
Referencias bibliográcas
Ventas al contado al 31 de agosto de 2011
el título de propiedad sigue perteneciendo al consig-
medio de las consignaciones
(60 × $340.00) del 1 al 31 de agosto de 2011
La consignación de mercancías es una opción de vender a través de un tercero (consignatario), donde
$12,000.00
2
Elizondo López, Arturo, Proceso contable 3. Contabilidad del activo y pasivo , Thomson, 3a. ed. Lara Flores, Elías, Segundo Curso de Contabilidad , Trillas, 11a. ed., 2003.
