Manual de Auditoria Forense

CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA

MANUAL DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

MANUAL BASICO DE AUDITORIA

PARTE Nº IX

AUDITORIA FORENSE

PROYECTO BID/CGR

MANAGUA – NICARAGUA AGOSTO, 2006

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Contraloría General de la República

TABLA DE CONTENIDO CAPÍTULO I: I: ASPECTOS GENERALES 1. ANTECEDENTES DE LA AUDITORIA FORENSE.................................4 2. CAUSAS Y ORIGEN DE LA AUDITORIA FORENSE..............................4 3. AUDITOR FORENSE......................................................................................6 3.1 Descripción de la Responsabilidad del Auditor...............................6 3.2 Responsabilidad en la Elaboración de los Papeles de Trabajo......7 4. FORMACION INTEGRAL...........................................................................7 5. APOYO PROCESAL......................................................................................8 6 .CONTADURÍA INVESTIGATIVA................................................................8 CAPITULO II: BENEFICI II: BENEFICIOS OS QUE BRINDA LA AUDITORIA FORENSE. FORENSE. 1. DIFERENCIA ENTRE AUDITORIA FORENSE Y AUDITORIA GUBERNAMENTAL..........................................................................................8 2. OBJETIVO DE LA AUDITORIA FORENSE............................................9 3. CARACTERISTICA DE LA AUDITORIA FORENSE............................9 4. PARTES QUE CONFORMAN UNA INVESTIGACIÓN FORENSE.....9 5. TÉCNICAS DE INVESTIGACIÓN FORENSE.........................................9 5.1 Técnicas de Investigación de la Auditoría Auditoría Forense.................10 5.2 Técnicas de Investigación...........................................................12 6. EVIDENCIAS DE AUDITORIA FORENSE..............................................12 7. EVALUACION DE LA EVIDENCIA ........................................................13 8. TECNICAS DE OBTENCION DE INFORMACION ...............................14 CAPITULO III: EVALUACIÓN DE CONTROL INTERNO . 1. EVALUACIÓN DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO.....................17 1.1 Métodos Para Evaluar el Sistema de Control Interno.............18 1.2 Evaluación Preliminar del Control Interno..............................19 Interno.................. ............19 1. VENTAJAS DEL CONTROL INTERNO....................................................21 2. PROCEDIMIENTO DE AUDITORIA FORENSE.....................................22

CAPITULO IV: PROCEDIMIENTOS DE DE AUDITORIA FORENSE. FORENSE. 1. PLANEACION..................................................................................................24 2. OBJETIVOS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA FORENSE........25 ____________________________ _________________________________________ ___________________________ ____________________________ ___________________________ ________________ ___ Actualización del MAG y Guías Sectoriales

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3. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA.........................................................26 4. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA PARA ANALIZAR OPERACIONES ILICITAS............................................................................26 5. PRACTICAS CONTABLES PARA PARA DETECTAR LAVADO DE DINERO..............................................................................................................27 6. AMPLIACION DE LOS PROCEDIMIENTOS NORMALES....................31 7. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA EN AUSENCIA DE EVIDENCIA ANTE UN ACTO ILEGAL......................................................32 8. EVALUACIÓN DEL RIESGO.................................... RIESGO..................................................................35 ..............................35 8.1 Objetivos en la Evaluación del Riesgo..................................37 8.2 Riesgos en la Evaluación........................................................37 8.3 Niveles del Riesgo de Control................................................37 9. EVALUACIÓN DEL RIESGO DE FRAUDE................................................38 10. PRONUNCIAMIENTOS DE LA PROFESIÓN CONTABLE PARA EVALUAR EL RIESGO DE FRAUDE..............................................................39 11. PRUEBA PERICIAL........................................................................................39 12. PERITAJES.......................................................................................................42 12.1 Importancia y Necesidad de la Pericia..................................43 13. OBJETO DEL PERITAJE.............................................................................43 CAPITULO V: DIVERSIDADES DE LA AUDITORIA FORENSE 1. SERVICIOS DE AUDITORIA FORENSE....................................................44 2. TRANSACCIONES POR FUERA DEL BALANCE..................................47 3. INFORMACION FINANCIERA PROFORMA............................................47 CAPITULO VI : NORMAS 1. NORMAS RELATIVAS A LA AUDITORIA FORENSE............................47 2. NORMAS PERSONALES..............................................................................47 3. NORMAS DE EJECUCIÓN DEL TRABAJO................................... TRABAJO..............................................47 ...........47 CAPITULO VII: EL INFORME 1. EL INFORME..................................... INFORME.................................................................................. ............................................. ................48 2. INFORME PERICIAL................................... PERICIAL................................................................................ ............................................. ....49 3. CUALIDADES DEL INFORME....................................................................49 4. LÍMITES DEL INFORME...............................................................................51

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INTRODUCCION. La administración pública y privada, carece en general de una adecuada información contable que permita la evolución y toma de decisiones oportunas, esto ha posibilitado la presencia del flagelo de la corrupción en gran parte de las empresas, donde amenaza el desarrollo económico. En la búsqueda de herramientas que apoyen el fortalecimiento de las instituciones públicas y privadas, procurando disuadir las prácticas deshonestas, promoviendo la responsabilidad y la transparencia fiscal, surge la Auditoría Forense, revisión realizada para lograr objetivos que impliquen una determinación judicial ante supuestos actos dolosos o fraudulentos, imponiendo la aplicación de técnicas, procedimientos específicos o alternativos y normas de auditoría que permiten obtener evidencia de apoyo al poder judicial. El desarrollo del trabajo de investigación sobre esta nueva temática, adjunta un modelo práctico encaminado a contribuir con un control eficiente sobre el cumplimiento del uso eficaz de los recursos de las empresas, dada la magnitud de dichos recursos, deben ser administrados de forma racional para garantizar la prestación de un servicio adecuado a la sociedad.

CAPÍTULO I: ASPECTOS GENERALES 1. ANTECEDENTES DE LA AUDITORIA FORENSE. A través de la historia se han realizado distintos tipos de auditoría, tanto al comercio como a las finanzas de los gobiernos. Desde tiempos medievales y durante la revolución Industrial se realizaban auditorias para determinar si las personas en posiciones de responsabilidad oficial en el gobierno y en el comercio estaban actuando y presentando información de forma honesta. Durante la Revolución Industrial a medida que el tamaño de las empresas aumentaba sus propietarios empezaron a utilizar servicios de gerentes Contadores. Con la separación de propiedad y gerencia, los ausentes propietarios acudieron a los auditores para detectar errores operativos y posibles fraudes Los bancos fueron los principales usuarios externo de los informes financieros. Antes de 1900 la auditoria tenía como objetivo principal detectar errores y fraudes que con frecuencia incluían el estudio de todas o casi todas las transacciones registradas. A mediados del siglo XX, el enfoque del trabajo de Auditoría tendió a alejarse de la detección de fraude y se dirigió hacia la determinación de sí los estados financieros presentaban razonablemente la posición financiera y el resultado de las operaciones. A medida que las entidades Corporativas se expandían, los auditores comenzaron a trabajar sobre la base de muestras de transacciones seleccionadas y tomaron conciencia de la efectividad del control Interno. La profesión reconoció que las auditorías para descubrir fraude, serían muy costosas, por esto, el control interno fue reconocido como la mejor técnica para detectar fraude. En 1996 la junta de normas de Auditoria emitió una guía para los auditores, requiriendo una evaluación explícita del riesgo de errores en los estados financieros para todas las auditorias, debido al fraude. El uso de sistemas de computación no ha alterado la responsabilidad del Auditor en la detección de errores y fraude.

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El congreso y los reguladores estaban convencidos que la clave para evitar problemas era la reglamentación de leyes efectivas y las exigencias por parte de los Auditores. Como consecuencia de diversos actos fraudulentos las principales organizaciones de contabilidad patrocinaron la comisión nacional sobre presentación de informes financieros fraudulentos, muchas de las recomendaciones a los auditores fueron reglamentadas por la junta de normas y auditoría, una de la más importantes fue sobre la efectividad de los controles internos y la demanda de las atestaciones de los auditores. En estos tiempos de cambio en el mundo, la sociedad y la empresa, la auditoría ha evolucionado para adaptarse a estos nuevos procesos y enfrentar las grandes transformaciones en los diferentes ambientes, como son: iniciativa de fusiones, cambios tecnológicos, nuevos servicios y otros. Dentro de esta evolución la auditoría se ha especializado para ofrecer nuevos modelos de auditoría, entre estos encontramos, la forense que surge como un nuevo apoyo técnico a la auditoría gubernamental debido al incremento de la corrupción en este sector. Esta auditoría puede ser utilizada tanto en el sector público como en el privado. La contribución del auditor es proporcionar credibilidad a la información para los accionistas, acreedores, clientes, reguladores gubernamentales entre otros. Con frecuencia se considera que las auditorías se clasifican en tres grandes categorías: Auditorías de Estados Financieros, Auditorías Operacionales y Auditorías de Cumplimiento. A continuación las auditorías utilizadas en la actualidad: Auditoría Gubernamental, de Estados Financieros, de cumplimiento, de Gestión y Operacional, Especial y Auditoría de Control Interno.

2. CAUSAS Y ORIGEN DE LA AUDITORIA FORENSE La corrupción es una de las principales causas del deterioro del patrimonio público. La auditoría forense es una nueva herramienta que ayuda a detectar y a combatir los delitos cometidos contra los bienes del estado. La auditoría forense es una alternativa porque permite que un experto emita ante los jueces conceptos y opiniones de valor técnico, que le permita a la justicia actuar con mayor certeza especialmente en lo relativo a la vigilancia de la gestión fiscal. El perito o sujeto operador debe ser elegido como un elemento imparcial, debe ser competente, se requiere de un experto no para exponerle a un juez perfecciones ordinarias que efectúen determinados hechos, sino de emitir conceptos de valor técnico. La auditoría forense ante la existencia de supuestos actos fraudulentos impone la aplicación de técnicas, procedimientos específicos o alternativos y normas de auditoría generalmente aceptadas que le permita obtener evidencia al poder judicial. Debe tenerse en cuenta la naturaleza y el alcance de la auditoría del sector público, ya que puede verse afectado por la legislación, reglamento, ordenanzas y disposiciones ministeriales en la relación con la detección de fraude. El auditor debe diseñar acciones de manera que garantice la detección de errores, irregularidades o actos ilícitos que puedan afectar los valores que se encuentran en los estados financieros. La aplicación de las normas legales aplicables le permiten al auditor, ejercer su labor en caso de evidencias de corrupción en el desarrollo de su trabajo, y elaborar un informe especial con sustento legal y técnico a la Contraloría General de la República para efectuar las acciones correspondientes en forma inmediata.

3. AUDITOR FORENSE Los investigadores privados en el mundo de los negocios utilizan herramientas investigativas para conducir la búsqueda a través de los ingresos y cuentas corrientes de la compañía o individuos, su habilidad se basa en responder inmediatamente y comunicar de manera clara y precisa la información financiera ante la corte. El auditor forense analiza, interpreta, recopila, y presenta las finanzas y los flujos del negocio de manera que sea entendible y correctamente sustentada con el fin de asistir a la justicia en los aspectos contables. Estos hacen diferentes tipos de investigaciones jurídicas con el fin de aclarar conceptos financieros, donde se necesita de una perspectiva contable para poder corregir el


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problema jurídico. El producto de auditoría forense es una prueba pericial especializada. Se le considera como un medio de aportar cierto tipo de información o asesoramiento al proceso de datos de carácter científico, técnico y especializado, aunque la misma fuente de dichos datos no conste en el proceso. El contador forense debe tener atributos especiales, debe requerir de las mismas destrezas básicas que se necesitan para ser un buen auditor, debe prestar atención a los detalles más pequeños, analizando la información en forma exhaustiva pensando con creatividad y sentido común en los negocios. Por otra parte, debe dominar los elementos básicos del procesamiento electrónico de datos y tener excelente capacidad de comunicación, no debe emitir juicios sobre hechos que no estén en condiciones de documentar. Además de la formación académica en sus propias áreas, debe asimilar algunos elementos básicos como finanzas, leyes societarias y de contratación comercial, contratación administrativa y de procedimiento civil. Los contadores forenses certificados pueden especializarse en actividades como la del auditor de fraude, investigador, profesional en prevención de fraude o especialistas en el soporte procesal. Los tiempos modernos exigen de la profesión contable, nuevas tareas y presentan nuevos retos, el fraude y la corrupción, están haciendo que el profesional de la contaduría sea más especialista y más experto en su labor. Por esto la auditoría forense se presenta como una opción válida para que el contador público brinde seguridad necesaria, para que no se efectúen actos ilícitos. El auditor forense se puede desempeñar como investigador para comprobar algunos hechos como: disputas entre accionistas y compañeros, reclamos por rompimientos de contratos, determinación de utilidades, rompimiento de garantías, expropiaciones, irregularidades e infracciones.

3.1 DESCRIPCION DE LA RESPONSABILIDAD DEL AUDITOR La enorme responsabilidad del profesional contable y la necesidad de una idónea preparación y formación académica en el campo de la auditoría forense, que le permita planear las vicisitudes de un mundo, donde las conductas corruptas no sólo convergen en el ámbito nacional, sino también en el internacional por la globalización de las economías. El auditor no sólo es responsable de su preparación profesional, sino que también desde el momento que realiza la carta donde oferta sus servicios y ésta es aceptada por el cliente, debe conocer la entidad para planear la auditoría, supervisar el trabajo, estudiar y valorar el control interno, obtener evidencia suficiente para brindar su opinión, revisar el cumplimiento de las leyes y normas aplicables, considerar la importancia relativa y el riesgo de la auditoría; además presentar el respectivo informe en el que se reflejan los resultados de la auditoría. En síntesis el auditor es responsable de las actividades y procedimientos utilizados en la realización de la auditoría para detectar posibles actos ilícitos, si es que los hay en las operaciones efectuadas por la empresa.

3.2 RESPONSABILIDAD EN LA ELABORACIÓN DE LOS PAPELES DE TRABAJO Un último aspecto de las pruebas de auditoría se refiere a los papeles de trabajo y a la conservación de los mismos. Los papeles de trabajo son documentos que contienen los elementos de prueba soportes de las constataciones, conclusiones y juicios del auditor. Incluyen el conjunto de las evidencias preparadas u obtenidas por el auditor durante la auditoría y son el nexo entre el trabajo de campo y el informe. Las organizaciones de auditoría deberán establecer procedimientos que garanticen la protección y conservación de las hojas de trabajo durante el tiempo necesario. Los papeles de trabajo, junto a la copia de toda la documentación utilizada en la planificación y a las conclusiones, constituirán el expediente de la auditoría, que deberá ser archivado. El objetivo global


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de los papeles de trabajo es ayudar al auditor a garantizar en forma adecuada, que una auditoría se hizo de acuerdo con las Normas, es un registro de las evidencias acumuladas y de los resultados de las pruebas, datos para determinar el tipo adecuado de informe. Cada auditor establece su propio método para preparar y organizar los papeles de trabajo, el contenido y organización puede ser: Estados financieros e informe de auditoría, Balanza de comprobación de trabajo, Asientos de ajuste diario, Cartas legales/ pasivos contingentes, Operaciones, Pasivos y participación de Activos, Procedimientos analíticos, Pruebas de controles, Estructura de control interno, Información general, Programas de auditoría, Archivos permanentes. Los papeles de trabajo preparados durante la auditoría, incluyendo aquellos que preparó el cliente para el auditor, son propiedad del “auditor”. La única vez que terceras personas tienen acceso de examinar los papeles de trabajos es cuando hay derechos legales que lo permite un tribunal para ser usados como evidencia legal. Son de tal importancia en la auditoría porque se registran los hechos acumulados y los resultados de las pruebas encontradas durante el trabajo de auditoría

4. FORMACION INTEGRAL DIFERENCIA ENTRE PERITO Y AUDITOR FORENSE El perito es la persona que posee los conocimientos científicos, técnicos, artísticos o prácticos a la cual se acude en busca del dictamen, para que este como asesor facilite al juzgador, una mejor apreciación de los hechos controvertidos y el auditor forense es un contador público autorizado, el cual realiza peritaje con una mayor especialidad rigiéndose por las normas sobre peritaje y su información tiene carácter de prueba pericial.

DIFERENCIA ENTRE AUDITORIA FORENSE Y AUDITORIA TRADICIONAL La auditoria forense descansa en la experiencia de expertos que trabajan con evidencia delicada, con abogados, agencias estatales y el sistema legal y su trabajo está dirigido hacia ambientes legales o causas jurídicas. En cambio la auditoría tradicional se realiza sin este enfoque, sólo se dedica a llevar los programas para obtener una seguridad razonable basada en sus evidencias.

5. APOYO PROCESAL Va desde la asesoría, la consultoría, la recaudación de prueba o como testigo experto. El profesional de la Contaduría Pública ordena, clasifica y registra las operaciones de una empresa como empleado de la misma, sin embargo en la mayor parte de los casos ventilados en un tribunal, el testimonio del contador se restringirá en aquella parte del trabajo de Contabilidad que hubiere sido realizado por él, o bajo su directa supervisión y en su presencia, donde la independencia mental es relevante como testigo experto. Si existe indicio de parcialidad en su testimonio, desacreditará sus declaraciones y pueden descalificarlo como testigo competente.

6 .CONTADURÍA INVESTIGATIVA Investigaciones y cálculos que permitan determinar la existencia de un delito y su monto para definir si se justifica el inicio de un proceso. Estas investigaciones se relacionan con fraude contable ante la presentación de información financiera inexacta por manipulación intencional, falsificación, lavado de activos, etc. _____________________________________________________________________________________ 7

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CAPITULO II: BENEFICIOS QUE BRINDA LA AUDITORIA FORENSE La Auditoría Forense interviene principalmente en las áreas del Sistema Financiero: Apoyo a los procesos de legitimaciones (peritos), Investigación (auditor), Aplicaciones de las habilidades del auditor a situaciones que tienen consecuencias legales y las condiciones del mismo. El usuario que obtiene información concreta para la toma de decisiones sobre la base de hallazgos y evidencias y la información cuantificable que se ha auditado. El auditor tiene el deber fundamental de dar resolución ética, en consecuencia, existe la exigencia ineludible de la necesidad especial de una conducta ética de que la Auditoría es un elemento fundamental para el sistema financiero, determina si la información contable registrada refleja adecuadamente las contingencias económicas que ocurrieron durante un período contable, mediante la aplicación de principios de contabilidad y auditoría generalmente aceptados, y estrecha el riesgo de fraude. La superintendencia bancaria y de seguros, cuyo objeto es proteger los intereses del público en el ámbito financiero, así mismo como controlar y supervisar las empresas del sistema financiero y de seguros. La banca, que puede obtener suficiente información financiera para otorgar un préstamo va más allá de satisfacer las responsabilidades personales y los requerimientos del cliente, los auditores deben tener responsabilidad ante el público, el cliente, sus colegas y los usuarios de su trabajo.

1. DIFERENCIA ENTRE AUDITORIA FORENSE Y AUDITORIA GUBERNAMENTAL El propósito principal de la auditoría gubernamental no es detectar fraude o irregularidades, sino más bien prevenirlos, porque esa es la responsabilidad propia de la administración de la entidad pública. La auditoría gubernamental se fundamenta en: El control de gestión administrativo gubernamental, en la distribución de los recursos y la contratación administrativa, en revisar y fiscalizar la corrupción en la administración. Por su parte la Auditoría Forense tiene como propósito principal detectar fraude y/o irregularidades.

2. OBJETIVO DE LA AUDITORIA FORENSE La proliferación de los escándalos financieros y fraude en los últimos años ha hecho a la contabilidad forense una de las áreas de mayor crecimiento, ha exigido la participación frecuente de los contadores en procesos de naturaleza jurídica y en la mayoría de las veces en casos de delitos económicos. Las empresas a causa de los colapsos corporativos y fallas de negocios están contratando a contadores forenses para prevenir además de investigar varios tipos de errores.

3. CARACTERISTICA DE LA AUDITORIA FORENSE La auditoría forense investiga, analiza, evalúa, interpreta y con base a esto testifica y persuade a jefes, jurados y a otros, acerca de la información financiera sobre la cual pesa un delito, por lo tanto: Se analiza la información en forma exhaustiva, pensar con creatividad, poseer un sentido común de los negocios, Dominar los elementos básicos de procesamientos electrónicos de datos y excelente capacidad de comunicación, completa discreción, amplia experiencia y absoluta confianza, conocedores de temas contables de auditorías, criminologías, investigaciones y legales.


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4. PARTES QUE CONFORMAN UNA INVESTIGACIÓN FORENSE Una investigación para la contabilidad forense incluye indagación de activos, situación de quiebras fraudulentas, análisis de reclamaciones y averiguaciones de conflictos de intereses. El peritaje contable es un examen crítico y sistemático de hechos controvertidos de índole económicofinanciero, es indagarse a través de la contabilidad y la auditoría, circunscrito a las normas establecidas en el código de procedimiento penal. Los elementos de juicio son: Indagación, Observación, Inspección, Confirmación, Análisis y recálculo.

5. TÉCNICAS DE INVESTIGACIÓN FORENSE Es la información específica obtenida durante la labor de auditoría a través de la observación, inspección, entrevista y examen de los registros. Las técnicas de investigación forense sirven para obtener información financiera y no financiera, como prueba del delito del lavado de dinero. La mayor labor de la auditoría, se dedica a la obtención de evidencia y que esta sirva como base racional en la formulación del juicio. Entre los factores de admisibilidad de pruebas se encuentran: Evidencias circunstanciales, Evidencias testimoniales, Evidencias documentales, Evidencias físicas, Evidencias técnico pericial. Para poder habilitar como pruebas legales en una acusación, se deben tener por lo menos tres de los cinco factores de admisibilidad. Las pruebas legales para acusación deben cumplir con los requerimientos de ley: Orden del juez competente para investigar y recopilar evidencias. Deben ser obtenidas bajo un sistema técnico de investigación y planificación. No haber cometido errores y mala práctica por negligencia o inexperiencia, Divulgación de la información indiscreción o comentarios con personas comprometidas, Mala manipulación y contaminación de las evidencias, No deben ser recopiladas en forma maliciosa para incriminar a alguien, No debe obtenerse evidencia por un sólo investigador.

5.1 TÉCNICAS DE INVESTIGACION DE LA AUDITORIA FORENSE. La auditoría forense es una actividad que permite reunir y presentar información financiera, contable, legal, administrativa e impositiva, para minimizar la impunidad de los crímenes económicos y financieros organizados, se vienen desarrollando técnicas de investigación eficaces para aplicar la ley y hacer justicia en los sectores donde ocurran situaciones o negligencias que eviten el desarrollo de la sociedad. Permite explorar un campo más amplio de la profesión contable que facilite el aporte de pruebas testimonios y reacción en reclamaciones surgidas en litigios civiles y penales o investigaciones corporativas, como solución a disputas reales que conllevan a acciones legales. Estas técnicas están dirigidas para ser aplicadas a la fiscalización del desempeño de las entidades en la determinación de logros de los objetivos establecidos. Las investigaciones requieren toda la habilidad técnica, el sano razonamiento, la energía, independencia, imaginación, aspectos éticos y la integridad, que son sellos distintivos de la profesión contable.

Investigación, control interno y fraude. El interés del auditor específicamente se refiere a actos fraudulentos, que causan una mala interpretación de los estados financieros. Es necesario que en la investigación se diferencie entre un


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fraude y un error, un factor distintivo es que si la acción fundamental que resulta de la mala interpretación de los estados financieros, es intencional (fraude) o no intencional (error).La falta de procedimientos de control podría permitir que ocurra un error o una irregularidad repetidamente. El auditor puede no detectar un error o una irregularidad de una falla ocasional, de un procedimiento de control específico. Las irregularidades pueden ser efectuadas u ocultadas a un nivel de la gerencia lo cual es más difícil de detectar. El ocultamiento es cualquier intento de reducir una posibilidad de detección de irregularidad, puede ser hábil y complejo, torpe o limitado, requiere de la manipulación de registros de contabilidad o de documentos de apoyo, para cubrir el hecho de que estos no están de acuerdo con las circunstancias. La capacidad del auditor para detectar una irregularidad ocultada depende de su habilidad, de la frecuencia y del alcance de la manipulación y tamaño relativo de las cifras manipuladas. En el diseño del programa de auditoría se seleccionan los procedimientos de auditoría para lograr un nivel apropiado de riesgo de detección, riesgo basado en evaluaciones de riesgo inherente y de control interno, las cuales se respaldan con pruebas de cumplimento como sustantivas. Cuando la evidencia no respalda, se debe realizar procedimientos sustantivos adicionales. Si se descubre que quedan muchos errores en los registros contables o en los estados financieros, se debe cambiar a alto las evaluaciones de riesgo inherente y control interno, para las aseveraciones relevantes y considerar procedimientos sustantivos sobre la base de que están ocurriendo errores que deben ser cuantificados. Dichos errores ocasionan una diferencia de auditoría que es cuando no concuerda el monto, la clasificación, presentación o revelación de partidas o totales en los estados financiero, las que deben ser resumidos para evaluar sus efectos sobre los estados financieros si permanecen sin ajustar. Las diferencias que involucran montos o la clasificación de las partidas deben ser acumuladas, a medida que avanza la auditoría, en un resumen de diferencias de auditoria que distingue aquellas diferencias que afectan los ingresos y activos netos de aquellos que sólo afectan las clasificaciones de las cuentas. Existen dos tipos de mala interpretación que permiten poder realizar consideraciones importantes por parte del auditor. Los errores que surgen de la información financiera fraudulenta que se refiere a los errores intencionales o a las omisiones de cantidades y revelaciones significativas en los estados financieros para engañar a los usuario de los mismos. Dicha información fraudulenta puede involucrar actos tales como: 1) Manipulación, falsificación o alteración de los libros de contabilidad o documentos que soportan las actividades registradas, de los cuales los estados financieros son preparados. 2) Omisión intencional o presentación falsa de eventos, operaciones u otra información necesaria para la elaboración de estados financieros. 3) Falsa aplicación intencional de los Principios de Contabilidad en cuanto a las cantidades, clasificados y forma de presentación o revelación de la información. Otro tipo de mala interpretación es los fraudes que surgen de malas aplicaciones de activos que comúnmente se le conoce como desfalcos, los cuales incluyen el robo de activos de la entidad teniendo como efecto de este acto falta de cumplimiento de las Normas de Internacionales de Contabilidad ya que no se presenta la situación real de la entidad. Esta mal aplicación se puede llevar a cabo de varias formas, incluyendo la malversación de recibos, el robo de activos o causar a una entidad el pago de mercancías y servicios no recibidos. Puede estar acompañada de falsos o engañosos registro o documentos, involucrando a uno o más individuos que forman parte del personal de la entidad, los cuales pueden ser partes de la gerencia, empleados o terceras personas. Un


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fraude puede ser ocultado mediante la falsificación de documentos. Por ejemplo, la gerencia que es responsable de la información financiera fraudulenta, puede intentar ocultar errores creando facturas ficticias, mientras los empleados o la gerencia quienes hacen una mala aplicación de efectivo, podrían tratar sus robos falsificando firmas o creando aplicaciones electrónicas no validas, o autorizaciones de gastos. Una auditoría conducida de acuerdo con las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas, raramente involucra la revisión de la documentación auténtica, ni los auditores tratan o se espera sean expertos de la revisión. También el fraude puede ser ocultado por una colusión entre la gerencia, empleados o terceras partes. Por ejemplo, para una colusión, una evidencia falsa puede indicar que el control de las actividades ha sido efectivamente realizado, cuando es presentado por el auditor. En otro ejemplo, el auditor puede recibir una falsa confirmación de una tercera parte, quien está en colusión con la gerencia. La colusión puede causar al auditor, creer que la evidencia es persuasiva, cuando lo es falsa en realidad. Un fraude usualmente es ocultado, la presencia de los factores de riesgo u otras condiciones, pueden alterar al auditor la posibilidad de que el fraude pueda existir. Por ejemplo, un documento puede estar perdido, en el libro Mayor General no coinciden los saldos o una relación analítica puede no tener sentido. Sin embargo, estas condiciones pueden ser el resultado de circunstancias distintas al fraude. Los documentos pueden estar realmente perdidos; en el libro no coinciden los saldos, por un error contable no intencional; y una relación ilícita puede ser el resultado de cambios no conocidos, que pueden ser motivados por factores económicos. Un auditor no puede obtener una absoluta seguridad de que un error importante, sea detectado en los estados financieros, en vista de que los aspectos ocultos de una actividad fraudulenta, incluyendo el hecho de que un fraude, con frecuencia involucra colusión o documentación falsificada y por la necesidad de aplicar un juicio profesional en la identificación y evaluación de los factores de riesgo del fraude y otras condiciones incluso una auditoría propiamente planeada y realizada, puede o no detectar un error importante, que pueda dar como resultado un fraude. El intento es con frecuencia difícil de determinar, particularmente en asuntos que involucran estimaciones contables. Por ejemplo una estimación de contabilidad no razonable, puede ser no intencional o puede ser resultado de un intencional intento de falsear los estados financieros. Si bien el auditor no es responsable de detener el intento, la responsabilidad del auditor para planear y llevar a cabo la auditoría, para obtener una razonable seguridad acerca de si los estados financieros están libres de importantes errores, es relevante, en cualquier caso. Operaciones no autorizadas igualmente son importantes para el auditor, cuando pueden causar una mala interpretación de los estados financieros. Cuando tales operaciones son intencionales y resultan en una importante declaración falsa en los mismos, pueden causar una caída dentro de uno de los dos tipos de fraudes.

5.2 TÉCNICAS DE INVESTIGACIÓN Las investigaciones especiales requieren todas las habilidades técnicas, el sano razonamiento, la energía, la independencia, la imaginación, aspectos éticos y la integridad que son sellos distintivos de la profesión contable.

6. EVIDENCIAS DE AUDITORIA FORENSE. La evidencia de la auditoría es toda información que usa el auditor para llegar a las conclusiones a partir de las cuales basa su opinión de auditoría, es decir, que es el conjunto de hechos comprobados, suficientes, competentes y pertinentes que sustenta la opinión del auditor. Esta incluye los registros de contabilidad subyacentes a los estados financieros y otra información específica obtenida a través de la observación, inspección, entrevistas y examen de los registros. La mayoría de la labor de la auditoría se dedica a la recopilación de la evidencia porque esta provee una base racional para la formulación del juicio. La evidencia es naturaleza acumulativa, obtenida a partir de los


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procedimientos de auditoría realizados durante el curso de esta y así como también información obtenida de otras fuentes tales como auditorías anteriores y procedimientos de control de calidad para la aceptación y retención de clientes. El auditor recopila información mediante las pruebas a los procedimientos que siguen el proceso de presentación de informes financieros y conciliaciones. Dicha evidencia de auditoría debe ser suficiente y apropiada, la cantidad de la evidencia requerida está afectada por el riesgo de declaración equivocada ( a mayor riesgo, se requiere más evidencias), y también por la calidad de tal evidencia (a mayor calidad, se requiere menos evidencia), por lo que para formarse una opinión de auditoría el auditor no examina toda la información disponible porque las conclusiones pueden ser alcanzadas usando un enfoque simple y otros medios de selección de temas para control. Se hace necesario confiar en la evidencia que sea persuasiva en vez de conclusiva, por lo que el auditor debe usar su juicio profesional y su escepticismo para evaluar la cantidad y calidad de la evidencia para soportar la opinión de auditoría. El objetivo de todas las evidencias en la auditoría es común, servir como base para las conclusiones que aparecen en el informe, ejecutando los procedimientos que satisfagan este objetivo, directa o indirectamente. Se obtienen estas evidencias para realizar las pruebas y procedimientos necesarios para la determinación de las características de la información reflejada en los libros y estados financieros. Al realizar las pruebas se hace con el propósito de obtener una certeza de que todas las transacciones han sido registradas, depositando toda la confianza de que los sistemas contables y de control interno están bien. La confiabilidad de las evidencias está afectada por la fuente, forma, naturaleza y depende de las circunstancias individuales bajo las cuales se obtiene. Por eso las evidencias proporcionadas por el cliente, serán menos confiables que las pruebas que sean más independientes del cliente. Existen generalizaciones que podrían ser útiles para evaluar la fiabilidad de los tipos de evidencia internas: 1) Evidencias externas son mucho más confiables que las evidencias internas. 2) Evidencias internas son más confiables cuando el sistema contable de control interno del cliente es satisfactorio. 3) Evidencias directamente obtenidas por el auditor son más confiables que las evidencias provenientes del cliente. 4) Evidencias en forma de documentos y manifestaciones por escrito son más confiables que las manifestaciones orales. 5) evidencia provistas por fotocopias o facsímiles. Algunos tipos de evidencias en la auditoría obtenida por el auditor son más confiables que otros, la observación del auditor proporciona evidencia más confiable que realizar investigaciones, por ejemplo, el auditor podría obtener evidencia sobre la apropiada segregación de deberes al observar al individuo aplicando un procedimiento de control o haciendo investigaciones con el personal. Sin embargo, la evidencia recopilada por algunas pruebas de control, como observación, pertenece sólo al momento del tiempo en que fue aplicado el procedimiento. Al determinar la evidencia en la auditoría apropiada para soportar una conclusión sobre riesgo de control, el auditor puede considerar las evidencias obtenidas en auditorías previas. Antes de apoyarse en procedimientos desarrollados en auditorías previas, se debe obtener evidencia en la auditoría que soporte esta confiabilidad, obtener evidencia sobre la naturaleza, oportunidad y alcance de los cambios en el sistema de contabilidad y de control interno de la entidad, ya que dichos procedimientos ya fueron desarrollados y se debería evaluar su impacto sobre la confiabilidad que intenta depositarle el auditor.


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Alcance de las evidencias en la auditoría. Todas las operaciones de la empresa son repetitivas y forman cantidades numerosas de operaciones individuales, generalmente no es posible realizar un examen detallado de las todas las transacciones individuales que forman una partida global. Por esa razón, cuando se llenan los requisitos de multiplicidad de las partidas y similitud entre ellas, se recurre al procedimiento de examinar una muestra representativa de las transacciones individuales para luego dar una opinión general sobre la partida global, a esto se le conoce como pruebas selectivas. La relación de las transacciones examinadas respecto al total que forma el universo, es lo que se conoce como extensión o alcance de la evidencia de auditoría y su determinación, es uno de los elementos más importantes en la planeación y ejecución de la auditoría. Después de la selección de aquellos procedimientos que se deben ejecutar, sería necesario establecer el volumen de pruebas a realizar, es decir el volumen o amplitud de las muestras a seleccionar. Siempre que se usen técnicas de muestreo, existe la posibilidad de que las conclusiones del auditor sean diferentes a las conclusiones que se obtendrían, si se aplicara la prueba a todas los elementos de la población. Esta posibilidad es conocida como riesgo de muestreo, la cual varía en proporción al volumen de la muestra, una muestra más pequeña implicará un riesgo de muestreo mayor y esta debe ser tenida en cuenta siempre que se este planificando y evaluando un procedimiento de muestreo.

7. EVALUACION DE LA EVIDENCIA Aún cuando confiemos en los controles internos del cliente será necesario realizar algunas pruebas sustantivas. Cuando no tengamos ninguna confianza en los sistemas de control del cliente, las conclusiones de la auditoría se basaran solamente en las pruebas sustantivas. Estas pruebas tienen como objetivo, obtener evidencia sobre la validez y la exactitud de las transacciones y de los saldos de las cuentas. Dicha evaluación de las evidencias en la auditoría implica juzgar si la información obtenida durante la auditoría fue suficiente y adecuada, si los resultados realmente ofrecieron la seguridad necesaria con relación a la conclusión en los estados financieros. A pesar de un buen sistema contable y de procedimientos satisfactorios de control contable interno empleados por el cliente, si las siguientes situaciones no están razonablemente explicadas, nos podrán llevar a preguntarnos si existen errores importantes o la posibilidad de fraude: 1) Discrepancias en los registro contables, tal como una diferencia entre una cuenta del mayor y sus registro auxiliares. 2) Transferencias no justificadas por la documentación. 3) Transferencias no registradas de acuerdo con la autorización general o específica de la dirección. 4) La realización de transferencias inusuales al finalizar o próxima a finalizar el ejercicio contable. Evaluar la posible evidencia de error o fraude, deberemos determinar qué procedimientos adicionales se deben emplear. Muchas veces un error sólo puede exigir un mínimo de procedimientos adicionales o absolutamente ningún procedimiento. Ya investigada y evaluada la posible evidencia de error con


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fraude, y una vez que se hayan ejecutado los procedimientos adicionales se debe sumar el efecto de todos los errores para evaluar su importancia

8. TECNICAS DE OBTENCION DE INFORMACION El análisis de las técnicas de obtención de información se debe efectuar en primer lugar por puesto de trabajo, que se obtiene indagando qué tareas realiza una determinada persona dentro de una oficina o departamento. Esta técnica es utilizada generalmente a nivel de análisis de sistema o de auditoría operacional, para determinar cargas de trabajo y consecuentemente, asignación de personal En segundo lugar por sistemas de información, donde se indagan las operaciones que componen un procedimiento, lo cual se hace efectivo mediante el seguimiento de los documentos o formularios y registros que intervienen. Este enfoque permite el diseño de flujogramas que facilitan la comprensión de los circuitos administrativos. Las técnicas de obtención de información más frecuentemente utilizadas son los siguientes:

1) La entrevista Es fundamental en la obtención de información por parte del auditor. El entrevistar debe conocerse asimismo y ser capaz de tratar con la agente efectiva, ser capaz de hacer preguntas significativas y obtener repuestas igualmente significativas. Para la realización de la entrevista, deben considerarse elementos estratégicos y elementos tácticos. Los elementos estratégicos se refieren a los factores a considerar antes de la realización de la entrevista, con el propósito de lograr el mayor aprovechamiento. Esto significa elaborar un plan que sirva de ayuda para la conducción de la entrevista. Los elementos tácticos son los que actuarán durante el desarrollo de la entrevista y se refieren particularmente a las formas de exposición siguientes:

Planeamiento

La entrevista intenta lograr el mejor ordenamiento y sobre todo la mejor utilización del tiempo necesario, tomando en cuenta que el auditor debe averiguar si la dirección de la empresa ha cursado una comunicación a su personal poniéndolo en conocimiento de la realización del examen, debe saber con anticipación los nombres de los titulares del departamento y de las personas que ha de entrevistar, deberá también tener una idea aproximada de la parte que, dentro del trabajo de la empresa o del departamento, representa esa función, de igual forma debe preocuparse de minimizar la cantidad de entrevistas a una misma persona en un mismo día verificando que los temas a tratar deben ser previamente listados con indicación de las preguntas concretas a formular, identificando el nivel del entrevistado y considerando que el tipo de preguntas a formular pueden ser: 1) Informativas o generales, parten de lo general para luego ir acercándose al principal problema de investigación, se dirigen directamente a la búsqueda de evidencia. 2) En cuanto a su forma de expresión; preguntas que despiertan desconfianza, el interrogado se mostrará cauteloso en la respuesta interpretando que la pregunta involucra una trampa; preguntas de reenvío o que implican sugerencia, se insinúa al interrogado los términos de las respuestas, o sea, no dan lugar a suspicacias y el interrogado responde convenientemente y con veracidad. La responsabilidad para planear la entrevista recae en el senior. Sin embargo, este puede delegar parte de su responsabilidad en sus subordinados, siempre que el retenga el control. Uno de sus objetivos será el adecuado entrenamiento de sus subordinados para conducir las entrevistas.


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Existen factores a considerarse en la selección del entrevistador: 1) El nivel del trabajo de la persona entrevistada. Los altos ejecutivos deben ser entrevistados por auditores más experimentados. 2) Funcionarios evasivos, o empresas con problemas actuales o potenciales en un área particular, (lo que requiere de un entrevistador experimentado). 3) La complejidad del sistema puede requerir de un entrevistador experimentado tanto en el arte de entrevistar como en el área técnica especifica.

Preparación de la entrevista: El auditor deberá recurrir a su actitud táctica en repetidas ocasiones, dado que no podrá imaginar a priori cuáles han de ser exactamente las reacciones y actitudes del entrevistado frente a cada pregunta o durante el diálogo. Diversos obstáculos se presentaran y deberán ser sorteados con tacto y con soluciones adecuadas a cada oportunidad. Estos aspectos pueden ser: 1) Terminología, donde el auditor deberá cuidar de usar palabras técnicas. Debe comprender que el entrevistado no es un especialista en auditoría y que la no comprensión de algunos conceptos puede dificultar que se revele toda la información, deberá distinguir entre lo que el entrevistado dice, qué debe hacer y lo que realmente hace. 2) Personalidad del entrevistado, donde el auditor deberá estar preparado para dialogar con empleados y funcionarios de muy distintas personalidades, por lo tanto su actitud será diferente para adecuarse a cada circunstancia, esto obliga al auditor a averiguar tanto como sea posible del entrevistado.

Ejecución de la entrevista Para la adecuada ejecución de las entrevistas se deben cumplir las siguientes recomendaciones: 1) Presentarse a la hora fija. 2) Hacer las preguntas de una manera clara y simple, libre de la jerga técnica y de sesgos juiciosos. 3) Asegurarse de que las preguntas sean contestadas, pero a la vez, manteniéndose razonablemente dentro del presupuesto de horas. 4) Cuando se hace una pregunta, la persona entrevistada puede ser incapaz de contestar porque no sabe, conoce la respuesta, pero no desea darla; conocer la respuesta pero ser incapaz de darla en una forma completa o efectiva. 5) El entrevistador debe poder distinguir entre las razones precedentes y hacer preguntas adicionales según sea el caso. 6) Entrevistado aparte de lo que dice. Buscar indicaciones de deterioro en la relación durante la entrevista, con el fin de vencer el problema


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7) Comenzar con preguntas que el entrevistador esté seguro de que el entrevistado puede contestar y que no crearán una actitud negativa. Hacer sólo una pregunta a la vez, mantenerse en el tema, sin desvíos y en forma franca. Dejar que relate su historia y ayudar a que la sustente, que no tema confesar falta de conocimiento. 8) Registro de las respuestas, registrando el mínimo necesario, basarse en los hechos y en la información numérica. Dar al entrevistado la oportunidad de ver y de comentar acerca de la información obtenida de él antes de la fiscalización. Es importante para un entrevistador conocer que los temas que a él le interesa analizar deben ser planteados en el nivel que corresponda para obtener información detallada y conocer los problemas

2) Observación personal y directa Es una técnica que se plica frecuentemente como complemento de otras. Se utiliza para verificar información recogida por otros medios. La observación personal del auditor puede abarcar la disposición de los sectores de trabajo, ubicación de equipos y archivos, medios de comunicación, etc. Permite confirmar manifestaciones referidas al volumen de trabajo, frecuencia de consultas y otras formas de medición. Debe aclararse, sin embargo, que así como la medición del trabajo es una técnica de antigua y exitosa aplicación de procesos industriales, no ha sido aún suficientemente desarrollada para la aplicación de procesos administrativos. Principalmente aquellas tareas de tipo repetitivo y de magnitud, o sea, las tareas susceptibles de ser procesadas mecánicamente, son las más aptas para ser sometidas a una medición. De todas maneras, la observación personal puede ser un elemento de juicio que ayudará al auditor a determinar si el volumen de la tarea justifica la especialización, la fusión de tareas, la división del trabajo, o la mecanización. Además, permitirá establecer cuál es el tiempo medio para producir una unidad de tarea determinada.

3) Revisión, lectura y estudio de documentación y antecedentes: Documentación que constituye la materia viva de las dependencias; formulación de objetivos, memorias, actas de reuniones, ficha estadísticas, instrucciones impartidas por escrito, proyectos, y actas de compromiso aunque no formen un cuerpo orgánico.

4) Cuestionarios El cuestionario es un documento redactado en forma de interrogatorio, integrado por preguntas estrictamente relacionadas con el tema que se investiga. Esta normalmente dirigido a empleados y funcionarios que realizan una determinada tarea y su finalidad es suplir la entrevista cuando todos los interrogados se encuentran diseminados o a gran distancia entre sí. No requiere generalmente opiniones, como podría ocurrir con encuestas de carácter sociológico o comercial; se refiere concretamente a hechos que deberán luego ser verificados. La presentación del cuestionario requiere un especial cuidado, principalmente, en cuanto a la redacción de las preguntas a fin de que estas transmitan fielmente la intención del encuestador. En el caso de la entrevista personal, cualquier duda suscitada en el interrogatorio se solucionará a través de preguntas aclaratorias de rápida respuesta. No obstante la dedicación volcada en la preparación del cuestionario, será difícil lograr que todos los interrogados interpreten de igual manera las preguntas. Es aconsejable redactarlas en forma tal que las únicas respuestas posibles sean si o no, o bien, datos de carácter cuantitativo. El interrogatorio deberá ser acompañado de instrucciones claras, precisas, y concretas acerca de su cumplimiento. Esto significa que la definición del objetivo del cuestionario y su finalidad deben estar explicadas en el


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cuestionario. La técnica del cuestionario solo se justifica cuando hay gran urgencia, cuando los datos requeridos son cuantitativos, cuando los empleados son diseminados o a gran distancia, o cuando, en general, se necesite obtener poca información de gran cantidad de personas.

CAPITULO III: EVALUACIÓN DE CONTROL INTERNO Cada informe anual debe contener un informe que evalúe la eficiencia en la adecuación de la estructura del sistema de control interno y de los procedimientos para el informe financiero. La firma de contabilidad que preparo o emite el reporte de auditoria atestiguara y reporta esta evaluación. La falta de control podría permitir que ocurra un error o irregularidad repetidamente resultando una cantidad material. El auditor no puede detectar un error o irregularidad que resultando de una falta ocasional da un procedimiento de control específico.

1. EVALUACIÓN DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO. Al evaluar y estudiar el control interno, el auditor obtiene y conoce información que debe concluir, en el fundamento, proceso y finalidad determinando posibles riesgos, deficiencias e inconsistencias y algunas veces indicios de irregularidades hasta de cometer fraude. El control interno deben ser analizado bajo los parámetros de importancia relativa y materialidad y hacer conocer a sus clientes, acompañándolos de recomendaciones para que la administración determine medidas preventivas y se erradiquen inmediatamente o se proyecten sus eficacias en la adecuación de la estructura del referido sistema de control interno y de sus procedimientos. Se debe disponer de un apropiado sistema de control que garantice la aplicación de las normas y la obtención de significativos niveles de eficiencia y eficacia en los diferentes procesos, operaciones y actividades que se desarrollen en el ejercicio contable. El control interno de entidades diferentes operan con distintos niveles de efectividad, cuando un sistema de control interno alcanza una calidad razonable puede ser considerado efectivo, este puede ser considerado efectivo si la administración, junta directiva y la gerencia tienen una razonable seguridad de que: entienden el grado en que alcanzan los objetivos de las operaciones de las entidades, los informes financieros son preparados en forma confiable, el ambiente de control tiene gran influencia en la forma como se desarrollan las operaciones, se establecen los objetivos y se minimizan los riesgos. Este ambiente es en esencia el principal elemento sobre el que se sustentan o actúan otros componentes que son indispensables para la realización de los propios objetivos de control. La revisión del control interno por parte del auditor le ayuda a determinar otros procedimientos de auditoría para formular su opinión sobre la razonabilidad de los saldos finales. El control interno contempla una seguridad razonable, pero no absoluta de que los objetivos del sistema se cumplirán. La implantación de un sistema adecuado de control interno es responsabilidad de la administración del ente y el diseño del mismo ha de realizarse teniendo en cuenta los juicios de la administración. Un planteamiento de la evaluación que hace el Contador Publico de control interno contable, que se enfoca directamente a prevenir o detectar errores o irregularidades importantes en los saldos de las cuentas, consiste en aplicar a cada tipo importante de transacciones y a los respectivos activos involucrados en la auditoría los siguientes criterios: 1.- Considerar los tipos de errores e irregularidades que pueden ocurrir. 2.- Determinar los procedimientos de control interno contable que pueden prevenir o detectar errores o irregularidades.


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3.- Determinar si los procedimientos necesarios están establecidos y si se han seguido satisfactoriamente. 4.- Evaluar cualquier deficiencia, es decir, cualquier tipo de error o irregularidad potencial no contemplada por los procedimientos de control interno existentes, para determinar su efecto sobre: la naturaleza, momento de ejecución o extensión de los procedimientos de auditoría a aplicar y las sugerencias a la entidad. La revisión que haga el auditor del sistema de control interno contable y sus pruebas de cumplimiento deben relacionarse con los objetivos de la evaluación del sistema. . Por esta razón, las evaluaciones generales no son útiles a los auditores porque no ayudan a decidir el alcance al cual deben restringirse los procedimientos de auditoría. Los controles y deficiencias que afectan a diferentes tipos de transacciones no son compensatorios en su efecto. La evaluación de los controles internos debe dar lugar a una conclusión respecto a si los procedimientos establecidos y su cumplimiento deben considerarse satisfactorios, si la revisión del Contador Público y sus pruebas no revelan ninguna situación que se considere como una deficiencia importante para su objetivo. Una deficiencia importante significa una situación en la cual el auditor estima que los procedimientos establecidos, o el grado de cumplimiento de los mismos, no proporcionan una seguridad razonable de qué errores o irregularidades por importes significativos, con respecto a las cuentas anuales que están siendo auditadas pudieran prevenirse o detectarse fácilmente por los empleados del ente en el curso normal de las ejecuciones de las funciones que le fueron asignadas.

1.1. METODOS PARA EVALUAR EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO. Existen tres métodos de evaluación del sistema de Control Interno: Cuestionario, Narrativo o Descriptivo, Método Gráfico.

Método de cuestionario. Este método consiste en diseñar cuestionarios con base a preguntas que deben ser contestadas por los funcionarios y personal responsable de las distintas áreas de la empresa bajo examen. Las preguntas son formuladas de tal forma que la respuesta afirmativa indique una debilidad o un aspecto no muy confiable. Normalmente, el Auditor obtiene las respuestas de los funcionarios mediante una entrevista tratando de obtener la mayor evidencia. El auditor debe obtener evidencia y otras pruebas por medio de procedimientos alternativos que le permitan determinar si realmente se llevan a la práctica los procedimientos que la empresa tiene previstos. La aplicación de cuestionario permite servir de guía para el relevamiento y la determinación de las áreas críticas de una manera uniforme, facilitando la preparación de las cartas de Control Interno.

Método narrativo o

descriptivo. Es la descripción detallada de los procedimientos más

importantes y las características del sistema de Control Interno para las distintas áreas clasificadas por actividades, mencionando los registros y formularios que intervienen en el sistema. Puede ser aplicado en auditorías de pequeñas empresas, requiere que el auditor que realiza el relevamiento tenga la suficiente experiencia para obtener la información que le es necesaria y determinar el alcance del examen.

Método gráfico. Consiste en describir objetivamente la estructura orgánica de las áreas con la auditoría, así como los procedimientos a través de sus distintos departamentos y actividades; sus principales ventajas son: identificar la existencia o ausencia de controles financieros y operativos. Permitir al auditor apreciar en forma panorámica los distintos procedimientos que se combinan e identificar las desviaciones de procedimientos.


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1.2 EVALUACIÓN PRELIMINAR DEL CONTROL INTERNO: El control interno comprende: Las normas y procedimientos administrativos; Las normas y procedimientos financieros, ambos tienen como objetivo fundamental captar y resumir las diferentes operaciones financieras y administrativas. En la evaluación del control interno se obtienen las informaciones prácticas, que puedan determinar su efectividad, según los propósitos establecidos e identificar posibles debilidades. Un control interno débil puede permitir que ocurran errores o irregularidades resultando una cantidad material, que el auditor no pueda detectar a causa de una falla ocasional de un procedimiento de control específico. Las irregularidades pueden ser efectuadas a un nivel de la gerencia que por lo general es más difícil para detectar. La firma de contabilidad que prepara o emite un reporte de auditoría, atestiguará y reportará esta evaluación. Cada reporte anual debe contener una información donde se evalúa la eficacia del sistema de control interno y de los procedimientos para el reporte financiero. Es importante señalar que el control interno permite que se cumplan los objetivos y metas que se planteó la empresa, el cual es flexible e interactivo. Este le da una visión al auditor para observar el ambiente de control, valuar los Riesgos, Actividades de Control, Sistemas de información y comunicación y Monitoreo de las actividades de la entidad. Todo esto permite que se realice el resumen ejecutivo (visión de alto nivel sobre la estructura conceptual del control interno), estructura conceptual ( define el control interno, describe sus componentes y proporciona criterios para que se pueda valorar el sistema), reportes a partes externas ( documento suplementario que proporciona orientación a aquellas entidades que publican informes sobre control interno además de la preparación de Estados Financieros o que esté contemplado hacerlo), herramientas de evaluación (proporciona materiales que se pueden usar en la realización de un sistema de control interno), para la elaboración de un informe que presente todos los aspectos importantes analizados en el control interno.

PLANEACION Debe desarrollarse cumpliendo una serie de pasos y fases en orden lógico y secuencial, de manera que sea posible realizar la auditoría eficientemente y cumplir con los objetivos de manera oportuna. Este plan tiene un propósito fundamental, determinar que cada una de las fases se cumplan en el transcurso de la investigación y establecer el procedimiento a seguir, el equipo a cargo de la auditoría debe entender el propósito y cada procedimiento que se adopte debe encaminar hacia ese fin. Existen tres razones importantes por las cuales el auditor elabora la planeación de auditoría y de sus compromisos al momento de que se realice el trabajo: Le permite obtener las evidencias competentes y suficientes para las circunstancias que se presenten, Ayuda a mantener los costos a un nivel razonable, Evita malos entendidos con el cliente al cual se le realizará la auditoría. Las partes fundamentales de una planificación comprende: El Plan Previo, obtención de antecedentes, obtención de información sobre obligaciones legales del cliente, realización de procedimientos analíticos preliminares, establecer la importancia y evaluar el riesgo aceptable de auditoría, entender la estructura de control interno del cliente y desarrollar un plan general y programa de auditoría. Las primeras seis partes tienen como objetivo ayudar al auditor a desarrollar la última parte. La mayor parte de la planeación de auditoría tiene que ver con la obtención de información para ayudar a los auditores a evaluar los riesgos inherentes y aceptables de auditoría. Cuando se decide que el riesgo aceptable de auditoría es menor y se considera adecuado, hay tres efectos potenciales: 1. Se requieren más hechos para aumentar las garantías de que no hay errores importantes en la auditoría.


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2. Se puede requerir de más personal experimentado en la realización del trabajo de auditoría. 3. El trabajo será revisado de manera minuciosa y detallada que lo usual.

Plan Previo de Auditoría: La planificación previa conlleva a decidir si se acepta o continúa haciendo la auditoría para el cliente, evaluar las razones que tiene para que se realice el trabajo, obtener una carta compromiso y seleccionar al personal para la auditoría. Lo primero, aunque no es fácil considerando que actualmente existe tanta competitividad, se debe tener cuidado para decidir cuáles clientes son aceptables ya que las responsabilidades legales y profesionales son tales, que a quienes les falta integridad o discuten constantemente sobre la conducta de la auditoría y los honorarios provocan más problemas de lo que valen. Además es fundamental la investigación de nuevos clientes ya que se debe determinar la aceptabilidad, evaluando la posición del posible cliente en la comunidad empresarial, posición financiera, etc. Otro aspecto importante es el análisis de la continuidad con el mismo cliente ya que se deben evaluar cada año determinando si existen razones para no continuar haciendo la auditoría; todo esto es fundamental para decidir sobre el riesgo aceptable de auditoría. Otro aspecto a considerar dentro del plan previo es determinar las razones por las cuales el cliente decide realizar la auditoría, ya que le permite al auditor obtener información adicional a medida que desarrolla el trabajo, porque esto puede afectar la evaluación que realice él, del riesgo aceptable de auditoría. Al igual que debe existir un claro entendimiento de los términos del compromiso entre el cliente y auditor deben estar escritos a fin de reducir al mínimo los malos entendidos, por ello la carta compromiso especificando si se realiza la auditoria, una revisión o una compilación, más cualquier otros servicios; esta no afecta la responsabilidad del auditor ante los usuarios externos de Estados Financieros auditados, pero sí afectan las responsabilidades legales con el cliente.

Obtención de Antecedentes: El conocimiento amplio del negocio del cliente y de las operaciones que éste realice son esenciales para realizar la auditoría de manera adecuada y eficiente. Esto es fundamental porque muchas empresas tienen requerimientos de contabilidad únicos, el auditor debe comprenderlos para poder evaluar si los estados financieros cumplen con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. A demás de esta forma se identifican riesgos que afectan la identificación de los posibles riesgos aceptables de auditoría y los inherentes. Una forma muy usada es la visita a las instalaciones lo cual es útil ya que se conoce mejor la entidad y sus operaciones, porque presenta una oportunidad para observar los trabajos más importantes y le permite conocer al personal de la misma. Una vez obtenido el conocimiento de la entidad se definirá si es necesaria la contratación de un especialista, por ello es fundamental la planificación adecuada para asegurarse que esté disponible cuando se le necesite, que sea competente y algo primordial, “independiente”.

Obtención de información sobre las obligaciones legales del cliente: _____________________________________________________________________________________ Actualización del MAG y Guías Sectoriales

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La revisión del Acta Constitutiva y Estatutos, Consejo de Administrativo, Contratos. El conocimiento de todos estos documentos y otros, permite a los auditores interpretar los hechos relacionados en toda la auditoría y asegurarse de que se manifiesten de manera correcta en los Estados Financieros, revisándolos de manera detallada para encontrar las evidencias suficientes y competentes.

Realización de procedimientos analíticos preliminares: Hacer procedimientos analíticos durante la planificación es parte esencial en la realización de auditoría eficaz y efectiva, ya que proporcionan información para evaluar el riesgo inherente y aceptable, lo cual afectará en las decisiones del auditor sobre la continuación con el cliente, además se obtienen evidencias competentes. Establecer la importancia y evaluar el riesgo inherente y aceptable de auditoría: Esto es el monto máximo por el cual el auditor cree que los estados financieros podrían estar equivocados sin afectar siquiera a decisiones de los usuarios razonables. Esta es una de las decisiones más importantes que toma el auditor ya que requiere bastante criterio profesional. Establecer la importancia ayuda al auditor a planear las evidencias adecuadas que va acumular.

La estructura del control interno del cliente: La razón por la cual una compañía establece un sistema de control es para ayudarse a cumplir sus propias metas. El estudio de la estructura del control interno es importante para los auditores ya que deben lograr entenderlo de manera suficiente para poder planear la auditoría y determinar la naturaleza, programación y alcance de las pruebas que han de realizarse. Cabe señalar que una estructura de control interno no puede considerarse totalmente eficaz, independiente del cuidado que se tenga en su diseño e instrumentación, ya que la competencia y confiabilidad depende del personal que lo utilice. Este conocimiento se puede dar mediante: La administración, Conocimiento de la información contable y sistema de comunicación, conocimiento de las actividades de control y conocimiento de monitoreo.

2. VENTAJAS DEL CONTROL INTERNO La ventaja más clara para el auditor que examina el control interno como base de su trabajo, se refiere al ahorro del tiempo y esfuerzo. Desde luego se redunda en beneficios de sus clientes, quienes ahorran honorarios (tratándose de auditores independientes) y obtienes los informes de la entidad con mayor oportunidad. Pero quizás lo más importante del examen del control interno es que permiten al auditor dirigir su atención a los aspectos y actividades de la empresa que más requieren. Actualmente el concepto de control Interno tiende a modificarse por el de evaluación de gestión, lo cual le permite su medición por indicadores.

3. PROCEDIMIENTO DE AUDITORIA FORENSE Los procedimientos de auditoría forense consisten en la recopilación de información, elaboración de cuadros y formatos, áreas y ciclos auditables y un cronograma de actividades, lo cual incluye: un plan de trabajo, el periodo de investigación, fuentes y clases de información necesarias para la investigación, así como también archivos y control de documentos, ejecución y obtención de pruebas


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y evidencias hasta llegar al informe y conceptual final. Estos procedimientos combinados ayudan al auditor a crear una certeza acerca de los estados financieros y así dar una opinión independiente de las razonabilidad de estos, ya que podría ser que los estados financieros no reflejen los resultados correctos en base a las investigaciones realizadas por el auditor forense. Los Procedimientos de Auditoria pueden definirse en grandes términos como los actos o hechos que realiza el auditor para alcanzar los objetivos del examen, es decir, el conjunto de técnicas de investigación aplicables a una partida o grupos de hechos y circunstancias mediante los que el auditor obtiene la base para fundamentar su opinión. El auditor debe verificar la conformidad de las leyes y reglamentos, diseñando acciones de revisión que ofrezcan la garantía razonable de que se detectaron errores, irregularidades y actos ilícitos que pudieran repercutir sustancialmente sobre los valores que figuran en los Estados Financieros. Las técnicas de auditoría son los métodos prácticos de investigación y pruebas que el contador público utiliza para lograr la información y comprobación necesarias para poder emitir su opinión profesional. Es decir, las técnicas son las herramientas de trabajo del Contador Público y los procedimientos la combinación que se hace de esas herramientas para un estudio particular. Como ya se ha mencionado, los procedimientos procedimient os de auditoría son la agrupación de técnicas aplicables al estudio particular de una cuenta u operación; prácticamente resulta inconveniente clasificar los procedimientos ya que la experiencia y el criterio del auditor deciden las técnicas que integran el procedimiento en el caso particular. Los procedimientos pueden incluir: investigación y análisis, nuevos cálculos, comparación y otras tareas de verificación de exactitud, observación e inspección. El contador debe usar la evidencia obtenida como la base para el informe de resultados de los procedimientos, debe obtener declaración escrita de la Dirección del ente en cuanto a la veracidad e integridad de la información que le ha sido brindada para la realización de su trabajo.

NATURALEZA DE LOS PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA. Los diferentes sistemas de organización, control y en general los detalles de operaciones de los negocios hace difícil establecer sistemas rígidos de pruebas para el examen. Por esta razón el auditor deberá decidir cual procedimiento será aplicado en cada caso para obtener la certeza que fundamente su opinión y objetivo profesional. Para algunas afirmaciones, ciertos procedimientos de auditoría pueden ser más apropiados que otros. La selección que realiza el auditor entre estos se basa en la valoración de riesgos, a más alta valoración sobre el riesgo, mas confiable y relevante es la evidencia de auditoría que busca el auditor. Al determinar los procedimientos de auditoría a ser aplicados, el auditor debe considerar las razones para la valoración de riego de cada clase de transacciones, saldos de cuentas o revelaciones. Esta valoración debe identificar y considerar las implicaciones de los riesgos pertinentes en los niveles de la entidad y en los niveles de actividad. El proceso de valoración de riesgos debe considerar los factores internos y externos que pueda impactar el logro de las metas y objetivos globales y genéricos de las organizaciones, el auditor debe analizar los riesgos y suministrar base para dirigirlos. Cuando la información que usa el auditor para realizar procedimientos de auditoría es producido por el sistema de información de la entidad, el auditor debe obtener evidencia sobre la exactitud e integridad de la información.


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OPORTUNIDAD DE LOS PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA. La oportunidad se refiere a cuando se realizan los procedimientos de auditoría o al período o fecha para la cual se aplica la evidencia de auditoría. A veces no es conveniente realizar los procedimientos relativos al examen de los Estados Financieros, en la misma fecha de los exámenes, ya que algunos procedimientos son más útiles y se aplican en una fecha posterior o anterior. El Auditor puede realizar pruebas de controles o procedimientos sustantivos en una fecha intermedia o al final del período. A más alto el riesgo, mayor la probabilidad de que el auditor pueda decidir que es más efectivo realizar procedimientos sustantivos cerca o al final del período más que en una fecha temprana o realizar procedimientos procedimient os de auditoría no anunciados o en tiempos no predecibles. De otro modo, realizar procedimientos de auditoría antes de finalizar el período le puede permitir al auditor considerar asuntos significativos en cuanto ellos surgen y desarrollan un enfoque de auditoría efectivo para analizarlos. Si el auditor desempeña pruebas de controles o procedimientos sustantivos antes de finalizar el período, el auditor considera la evidencia adicional que se requiere para lo que resta del período. Al considerar cuando realizar procedimientos de auditoría el auditor también considera asuntos tales como: el ambiente de control, cuando está disponible la información relevante, la naturaleza de riesgo, el período o fecha a la cual se refiere la evidencia de auditoría. Ciertos procedimientos se pueden realizar solamente en ó después del final del período, por ejemplo concordar los Estados Financieros con los registros contables y examinar ajustes de hechos durante el curso de la preparación de los Estados Financieros.

EXTENSION DE LOS PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA. La extensión incluye la cantidad a realizar de un procedimiento específico de auditoría, dado que las operaciones de la empresa son repetitivas, generalmente no es posible realizar un examen detallado de todas las transacciones, por esto cuando se llenan los requisitos de multiplicidad de partidas y similitud, se recurre a examinar una muestra representativa de las transacciones individuales para derivar una opinión general de la partida actual, esto se llama prueba selectiva, por ejemplo, un tamaño demuestra a una cantidad de observaciones de un procedimiento de control. La extensión de un procedimiento de auditoría se determina luego de considerar la importancia, el riesgo y el grado de aseguramiento que el auditor planea obtener, el auditor incrementa la extensión de los procedimientos de auditoría en la medida en que se incrementa el riesgo. Sin embargo incrementar la extensión de un procedimiento de auditoría es solamente efectivo si el procedimiento es relevante para el riesgo específico; Por consiguiente, la naturaleza de un procedimiento de auditoría constituye la consideración más importante. El uso de las técnicas de auditoría asistidas por computador puede facilitar pruebas más extensivas de las transacciones electrónicas y de los archivos de las cuentas. Tales técnicas se pueden usar para seleccionar transacciones, muestras a partir de archivos electrónicos claves para buscar transacciones con características específicas ó para probar una población entera en lugar de una muestra. Las conclusiones válidas se pueden extraer ordinariamente empleando enfoques de muestreo. Sin embargo, si la cantidad de las selecciones hechas a partir de una población es demasiado pequeña el enfoque de muestreo seleccionado no es apropiado para las circunstancias, o si las excepciones reciben el seguimiento apropiado, existirá un riesgo inaceptable de que la conclusión del auditor basada en una muestra puede ser muy diferente de la conclusión obtenida si la población entera estuviera sujeta al mismo procedimiento de auditoría.


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CAPITULO IV: PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA FORENSE. 1. PLANEACION. La planificación de auditoría implica desarrollar una estrategia general para su conducción a fin de asegurar que el auditor tenga conocimientos de sus actividades, sistema de control e información y disposiciones legales aplicables a la institución, que le permitan evaluar el nivel de riesgo de auditoría, así como determinar y programar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos a aplicar. Existen tres razones principales por las cuales el auditor planea adecuadamente sus compromisos: Obtener evidencia competente y suficiente para las circunstancias, ayudar a mantener los costos a un nivel razonable, evitar malos entendidos con el cliente. Se debe planear de tal manera que se asegure el cumplimiento eficiente y eficaz del objetivo de la auditoría para lo cual el auditor debe tomar en cuenta aspectos como: 1. Desarrollar un plan específico donde se consideren los elementos para alcanzar los objetivos generales y específicos, alcance del examen y procedimientos más importantes. 2. Conocimiento de la entidad a auditar, su naturaleza operativa, organización, servicios que presta, normativas a aplicar y el seguimiento a recomendaciones de auditorías anteriores. 3. Entendimiento suficiente del sistema de control interno de la entidad para su evaluación. 4. Determinar la naturaleza, extensión y alcance de los procedimientos de auditoría basándose en la evaluación de riesgo de auditoría. 5. Cronograma de trabajo de la auditoría, identificando las fechas claves para su ejecución en tiempo y forma. 6. Evaluación del riesgo de errores o irregularidades de importancia relativa, basados en dicha evaluación, se deben diseñar los procedimientos para obtener información que sea aceptado por una corte como pruebas periciales. 7. La metodología del trabajo a realizar incluyendo las técnicas para obtener la evidencia y para desarrollar los hallazgos de auditoría así como los indicadores de fraudes en las empresas. 8. Obtener una comprensión de orden legal, reglamentaria, contractual, administrativa y financiera de la empresa. 9. Contar con el apoyo legal apropiado y la asistencia técnica de expertos, según las actividades a realizar durante el examen. El contador encargado y los ayudantes más experimentados asignados al trabajo, deben entender claramente su propósito, propósito, y cada procedimiento procedimient o que se adopte debe encaminarse directamente hacia ese fin.


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Si se planea el trabajo a desarrollar se establece una situación que garantiza razonablemente la atención de los puntos más importantes, así como la aplicación de los procedimientos mínimos para la obtención de elementos de juicio suficiente para nuestra opinión esto correspondería a la planeación. Los programas de auditoría contienen los procedimientos a seguir. Estos procedimientos se aplicarán en el análisis o evaluación del ciclo o cuenta, según el tipo de auditoría que se realice para obtener la evidencia que sustentará el informe.

2. OBJETIVOS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA FORENSE. 1. OBJETIVOS DE LA AUDITORIA. Los objetivos de auditoría consisten en las afirmaciones o enunciados sobre los propósitos que se persiguen al realizar el trabajo de auditoría. Los objetivos de cada programa dependen de la clase de auditoría a realizar. Por ejemplo en el caso de la auditoría forense:

Objetivo general de la auditoría: Lograr evidencia suficiente, competente y pertinente que tipifique la violación de las leyes en los siguientes casos: emisión de cheques sin fondos, subvaluacion de ingresos propios, incumplimientos a las leyes sobre retenciones, desembolsos con soportes suficientes. Estos hechos tendrán la documentación soporte para ser utilizada por terceros que no conocen del sistema de operación de la entidad.

Objetivos específicos. Se establecen los objetivos específicos del área en concordancia con los objetivos generales de auditaría: 1. Cuantificar y verificar la emisión en cheques sin disponibilidad bancaria. 2. Describir la omisión de los registros contables de los ingresos propios y el uso irregular del dinero. 3. Cuantificar el incumplimiento de los impuestos sobre retenciones según la ley bajo la relación del funcionario y entidad equivalente. 4. Determinar el monto de los desembolsos con soporte suficiente.

3. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA. Consisten en el conjunto de técnicas de auditoría organizadas estratégicamente de tal forma que al aplicarlos el auditor pueda alcanzar cada objetivo propuesto, métodos básicos mediante los cuales el auditor obtiene evidencia para establecer la base de su opinión, denominadas técnicas de auditoría; (Por ejemplo la revisión, observación, investigación, confirmación, comparación, etc.) El auditor debe comprender estas técnicas y conocer como se pueden utilizar, su rango de aplicación y las limitaciones inherentes de las mismas. Una vez que el auditor conoce a fondo las operaciones de la entidad, está en condiciones de usar estas técnicas en el diseño de procedimientos específicos que le servirán para recopilar evidencia suficiente y competente. De forma similar al diseñar los


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procedimientos, el auditor deberá centrarse en los objetivos de auditoría que se han de cumplir para cualquier rango o actividad, al hacer esto deberá tener en cuenta que un determinado procedimiento podrá llevar a la consecución de más de un objetivo y que con frecuencia, puede que sea necesario más de un procedimiento para alcanzar un objetivo determinado. En consecuencia, es fundamental una evaluación de los objetivos de auditoría más importantes que se han de alcanzar para que el desarrollo del programa sea el adecuado. Por ejemplo, si el auditor quiere cerciorarse (objetivo) de la existencia y propiedad de los bienes de la entidad, diseñará procedimientos tales como: Arqueos de valores, observación y recuento de inventarios, inspección de documentos de propiedad, confirmación de custodia de inversiones etc. Los procedimientos pueden tener mucha variedad, la cual depende de los objetivos y las estrategias del auditor, basados en el conocimiento de los riesgos, la cual es consecuencia de una adecuada evaluación y comprobación de los sistemas de administración y control interno. La redacción de los procedimientos debe ser clara y sencilla a tal punto que fácilmente pueda ser entendida por los auditores que van a ejecutarlos, de ello depende gran parte de la eficacia y eficiencia del programa.

4. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA PARA ANALIZAR OPERACIONES ILICITAS. Un programa de auditoría para detectar operaciones de este estilo, debe incluir: Objetivo: Análisis de retiros frecuentes en cajeros automáticos.

Procedimientos: 1. Identificar con las instituciones financieras el universo de retiros por cajeros automáticos. 2. Tomar una muestra según la frecuencia, el volumen o el día de mayor movimiento. 3. Identificar las operaciones de mayor frecuencia y determinar el nombre del cliente o el nombre del grupo económico que acude a este mecanismo (familias, personas relacionadas o empresas entre si). 4. Actividad a la que se dedica este cliente, la cual se averigua con el banco en el exterior. 5. Fuentes de ingresos y análisis de la actividad, la cual debe conocer el banco que expidió el plástico. 6. Verificar si la actividad que realiza el cliente tanto en el exterior como en el interior justifica el movimiento de grandes sumas de dinero en efectivo. 7. Determinar que la actividad que dice tener el cliente esta registrada, es legal y justifica el movimiento de grandes sumas de dinero en efectivo, cheques o baucher de tarjetas de crédito. 8. Otros procedimientos para detectar operaciones de contrabando, violación a normas de cambios y legitimación de capitales o lavado de activos. Objetivo: Análisis de consignaciones frecuentes en efectivo o cheques a cuentas de ahorro especialmente, que luego se retiran en el exterior.

Procedimientos: 1. Identificar con las instituciones financieras el universo de consignaciones en cuentas de ahorro o en otros productos del banco. 2. Tomar una muestra según, la frecuencia o el día de mayor movimiento. 3. Identificar las operaciones de mayor frecuencia y determinar el nombre del cliente o el nombre del grupo económico que presenta estos movimientos (familias, personas relacionadas o empresas entre si).


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4. Actividad a la que se dedica este cliente o grupo del cual se averigua en el banco en el interior. 5. Fuente de ingresos y análisis de la actividad, la cual debe conocer el banco que expidió el plástico. 6. Verificar la actividad que realiza el cliente especialmente en el interior para determinar si se justifica el movimiento de grandes sumas de dinero en efectivo, cheques o baucher de tarjetas de créditos o en otos medios de pago. 7. Determinar que la actividad que dice tener el cliente esta registrada, es legal, lleva libros de contabilidad y cumple con las obligaciones legales. 8. Analizar estados financieros, declaraciones de renta, pago de IVA etc. para analizar la procedencia de recursos y fuentes que mantienen el negocio o la actividad del cliente. 9. Otros procedimientos para detectar operaciones de contrabando, violación a normas de cambios y legitimación de capitales o lavados de activos.

5. PRACTICAS CONTABLES PARA DETECTAR LAVADO DE DINERO. Son mecanismos contables para interpretar información comercial, financiera y tributaria, que facilite conocer al cliente y su actividad mercantil para detectar operaciones inusuales y sospechosas de lavado de dinero. La contabilidad se utiliza para registrar todas las actividades financieras de un ente económico sea persona natural o jurídica, y con esta información se toman las decisiones necesarias para diseñar estrategias y mejorar el futuro de las organizaciones, pero la ambición de los inescrupulosos y corruptos también la han utilizado para encubrir los actos delincuenciales dando una apariencia de licitud al dinero o a los bienes obtenidos ilegalmente que no necesariamente provienen del narcotráfico. Los grandes lavadores suelen ser muy ingeniosos y son altamente capacitados en temas financieros; se asesoran de expertos que hacen que la detección de estas operaciones sea difícil. Esto implica que el lavado de dinero se realiza en varias operaciones porque en una sola es difícil de lograr su objetivo, es borrar el rastro del origen del dinero y para ello utilizan muchas veces el sistema financiero y el no financiero. Como mecanismo de control, la contabilidad es la mejor herramienta para dejar rastro de la historia financiera y económica de cualquier actividad del hombre; es por ello que en todos los lugares del mundo existen leyes que establecen cuales deben ser los mecanismos en los llamados lenguajes de los negocios, sin embargo, en actos criminales la contabilidad confidencial existe para el manejo de las operaciones, en algunas partes se conoce con el término de la doble contabilidad, la cual se hace más compleja cuando se utiliza para evitar el entendimiento de la misma por organismos especialmente investigativos; sin embargo, existen también mecanismos para interpretarla, analizarla y servirnos de ella como prueba contundente que facilite las sentencias y disminuya la impunidad. Lavado de dinero o de activos es intentar o disfrazar la verdadera fuente o propiedad de dinero ilícitamente devengado; para el primer caso se habla del dinero proveniente del narcotráfico, para el segundo proveniente de delitos tipificados en la ley. Hay mil y una forma de lavar el producto de actividades ilícitas , desde comprar una casa al doble de su precio y a la hora de redactar la escritura registrar sólo una parte del dinero y el resto pasarlo por “debajo de la mesa”, hasta comprar billetes de lotería al doble y al triple de su precio o en el hecho más curioso, un matrimonio a conveniencia para unir dotes, una de ellas producto del narcotráfico; lo cierto es que en todos los casos investigados siempre se ha encontrado que la contabilidad o cualquier forma de registros son el aspecto de mayor importancia para la comprobación del delito.


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1. Procedimientos contables para detectar lavado de dinero. Analizar que la información contable este de acuerdo al sector económico al cual pertenece la unidad del negocio: 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11.

Actividades de los negocios de una empresa. Cumplimientos de normas relativas a la parte contable. Manejar los conceptos y aplicaciones de principios de contabilidad. Comprender el proceso contable y los documentos fuentes del negocio. Identificar en el negocio el ciclo contable. Evaluar la distribución de la información de un balance. Interpretar un balance y los estados complementarios. Identificar los controles en las operaciones de caja. Comprender los flujos de efectivo y cambios en el patrimonio. Conocer y estudiar los casos y modalidades del lavado de activos ya investigados en los cuales se utiliza la contabilidad para registrar esos hechos. Determinar indicadores de gestión para evaluar los riesgos.

Como leer un balance: Los estados financieros tienen aspectos de forma y de fondo, inicialmente debemos observar que los estados financieros estén firmados y avalados por el representante legal, contador y auditor, según el caso, para que tenga validez jurídica.

El balance nos da una idea de la posición financiera del investigado: 1. 2. 3.

4.

5.

Los activos que posee y la forma como se financian (se debe tener en cuenta que la obtención de créditos no justificados y sus prepagos facilitan el lavado de dinero). Partiendo de la fecha del estado financiero se pueden promediar los movimientos (las tendencias de las cuentas no se pueden medir con un estado financiero a una fecha determinada) Observar los grandes totales y los subtotales, los cuales reflejan el tamaño de la empresa (las cuentas de mayor valor son las que marcan por lo general la actividad del negocio, esto debe ser comparado con la principal cuenta de ingreso y los documentos que acrediten el objeto social u actividad del ente o persona). Los activos más importantes y las formas en que como esos activos se financian con los pasivos y el patrimonio. (este punto nos ayuda a evaluar la lógica del negocio sin perder de vista de donde proceden los recursos). Como en la mayoría de los informes financieros se presentan datos comparativos para varios períodos, observar los cambios que se reflejan en los distintos balances durante el período del informe. Por ejemplo si ha habido un cambio en el total de los activos averigüe si esa tendencia se ha debido a un aumento importante en los activos corrientes, los activos fijos u otros activos, después compare esas tendencias con los cambios en el total de los pasivos y el patrimonio; por último, compare el nivel de los pasivos corrientes en las deudas a largo plazo, ahora trate de identificar las tendencias y las relaciones lógicas entre las cuentas, con base en un conocimiento de la compañía. Por ejemplo si se sabe que las ventas han aumentado, lo más probable es que vea un aumento proporcional en las cuentas por cobrar o en el efectivo y una disminución del inventario, el cual es reflejo de ese crecimiento, los pasivos corrientes deben cambiar de manera similar a los activos corrientes a los cuales financian, mientras que las deudas a largo


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6.

plazo suelen comportarse de igual manera a los activos fijos, cualquier discrepancia, como la disminución del inventario acompañada de un aumento en el efectivo en un negocio, que por su características vende a crédito, amerita profundizar en detalle, al igual que un aumento en las ventas sin rotación de inventarios. Cuando investigue los activos no olvide que estos se contabilizan según su costo histórico, su valor comercial, correspondiente a lo que vale en la actualidad, puede ser muy distinto, en particular en el caso de los bienes raíces que la empresa posee desde hace mucho tiempo, los efectos de la inflación, los ajustes fiscales y las valorizaciones, son cuentas que se deben analizar separadamente y comparar dichos valores con avalùos técnicos firmados por personal debidamente registrado y autorizado. Una vez analizado el balance para determinar si las operaciones de la compañía concuerdan, revise las mismas cuentas pero desde el punto de vista de la liquidez. Al hacerlo tenga presente las siguientes pautas:

1. Hay consumo de flujo de fondo cuando aumentan las cuentas de los activos, mientras que hay generación cuando estas se reducen. 2. Hay generación de flujo de fondo cuando aumentan las cuentas de los pasivos y del patrimonio, mientras que hay consumo cuando estas se reducen, ahora determine si los cambios en los activos han creado o consumido efectivo, haga lo mismo con los pasivos y el patrimonio, después tome nota de los cambios en el balance de la cuenta de efectivo durante los períodos cubiertos, éste análisis le dará por lo menos una base acerca del estado de liquidez de la empresa. Es importante tener en cuenta que el objeto del negocio marca la pauta en cuanto la normalidad del movimiento de caja, ya que hay productos de consumo permanente y hay otros de lenta rotación, la situación de recesión o bonanza de las economías y las variables del entorno son muy importantes en el análisis de un negocio, además de tener un conocimiento preciso del comportamiento y tendencias de negocios similares que se desenvuelvan en el mismo sector económico. Otros documentos son de gran ayuda para profundizar en las investigaciones, especialmente cuando de conocer el negocio se trata, por ejemplo: los certificados de constitución y gerencia, las escrituras y reformas de estatutos; estos documentos legales presentan para su comprobación, información básica como: razón social, objeto social, dirección del establecimiento, nombre de socios, principales accionistas, representantes legales, atribuciones, capital, etc. Análisis gráfico de un balance para evaluar la lógica de su comportamiento frente al sector económico al que pertenece. De manera elemental se podrá interpretar un balance teniendo en cuenta la distribución de la información para determinar su liquidez y su solvencia, lo cual refleja el sector económico al que pertenece y la lógica del comportamiento con respecto a las compañías de su sector. La comparación de los activos corrientes frente a los pasivos corrientes de una compañía, refleja en primera instancia la liquidez o iliquidez de la misma con respecto a su capital de trabajo, claro está que la rotación de sus activos corrientes facilita determinar su rápida conversión a efectivo, tanto de los inventarios y de su cartera como de las empresas comerciales. El análisis de la estructura de los activos fijos y pasivos a largo plazo permiten observar la solvencia de la compañía, como es el caso del sector industrial en el que no sería lógico un volumen muy alto de efectivo, pero si un alto volumen de inventario y un valor significativo de maquinaria.


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En cuanto a las utilidades frente a los activos, también se pueden comparar los resultados con compañías similares y obtener importantes cuestionamientos; con lo anterior se puede identificar en un balance la lógica de un negocio y evaluar un comportamiento acorde al sector económico al que pertenece. En este momento se debe tener una idea general sobre lo siguiente: 1. La razón, el objeto social y la ubicación del negocio. 2. El sector económico al que pertenece. 3. El tamaño de la compañía. 4. Los activos y pasivos más importantes. 5. Los cambios más recientes en los activos. 6. Los movimientos altos y bajos del efectivo. 7. La forma como los pasivos y el patrimonio financian los activos. 8. Los cambios importantes que hayan ocurrido recientemente con respecto a las deudas y al patrimonio.

Como leer un estado de resultados: Se comienza con el panorama general, es decir, los ingresos adicionales por concepto de venta y los ingresos netos, tomando nota de las tendencias ocurridas durante los períodos cubiertos, después con los totales más importantes como utilidad bruta, ingreso operativo, otros ingresos y egresos, y el ingreso gravable se compara esta información con empresas del mismo tamaño y ubicadas en el mismo sector. (La información se obtiene de gremios, e instituciones que realizan estudios sectoriales). Con este conocimiento básico de las tendencias de la compañía en lo que se refiere a las ventas, los gastos principales y el efecto resultante sobre las utilidades para los períodos contemplados, se pasa a analizar el informe más detalladamente. Estudiar una línea de productos o un segmento de ventas, junto con la información de costo correspondiente. Obtener datos detallados del costo de las ventas: concentrarse en las cuentas principales, materiales, mano de obra y gastos generales. Tener presente que el costo de los bienes no vendido aparece como inventario en el balance. Seguir estudiando el estado de pérdidas y ganancias y comparar las distintas cuentas de gastos de operación con el desempeño resiente de la compañía en materia de ventas y utilidades, tomando nota de cualquier discrepancia que amerite un examen a fondo. Los ingresos se reconocen en el momento en que ocurre la venta, independientemente de la fecha en la cual se recibe el dinero del cliente, mientras que los gastos se conocen en el momento en que se producen, independientemente de la fecha en la cual se efectúa el pago. Esta es la base contable acumulada, la cual se ajusta a los principios contables aceptados pero no se refleja claramente en el flujo de caja. Para examinar el estado de resultado bajo la perspectiva de flujo de fondo, se debe sumar la depreciación a los ingresos netos. Así se obtendrá una versión aproximada de las fuentes, puesto que la depreciación no es una salida de caja. Este análisis breve de pérdidas y ganancias debe dar una idea general sobre lo siguiente: 1. El volumen y la tendencia de las ventas. 2. Los totales y las tendencias de los gastos principales. 3. El ingreso neto o la pérdida resultante.


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4. El “ingreso efectivo” generado por la actividad de la empresa.

6. AMPLIACION DE LOS PROCEDIMIENTOS NORMALES. El procedimiento normal de auditoría consistente en el inmediato control por los auditores de la caja y valores, se complementa con pruebas extensas de transacciones de caja, y con solicitudes de confirmación de tipo positivo de todas las cuentas por cobrar y pagar. Si la persona que controla los fondos ejerce también control sobre los bienes de una actividad distinta, como por ejemplo, una asociación de beneficencia de empleados, los fondos extra deben ser auditados simultáneamente o recogidos por otros interesados en ellos, hasta que pueda obtenerse autorización para revisarlos. Existe variación entre el programa de auditoría para una revisión anual corriente y el programa para una investigación especial, puede deberse a la inclusión de técnicas de auditoría que no se utilizan ordinariamente, o a una extensión o expansión importante de los procedimientos normales de auditoría. Muchas partidas en las cuentas pueden ser de poco o ningún interés. Otras, pueden requerir una investigación mucho más extensa que la que ordinariamente sería necesaria. El programa de auditoría diseñado específicamente para descubrir fraudes o abusos de confianza, puede emplear muchas técnicas de auditoría que frecuentemente no se necesitan. Los procedimientos usuales pueden ser considerablemente extendidos en cuanto al alcance. La comparación de la información interna disponible, con la información externa, es un ejemplo. En el caso de un distribuidor de automóviles, por ejemplo, es posible obtener rápidamente de la fábrica un detalle de todos los automóviles nuevos comprados por el distribuidor, en un período dado (incluyendo números de serie, etc.) Esto puede compararse en detalle con los registros. La revisión de las declaraciones de impuestos de individuos sospechosos, aun cuando no es concluyente, puede dar información útil. Algunos Estados hacen de las declaraciones personales del Impuesto sobre la Renta una cuestión de registro e información pública. Las políticas administrativas deben ser cuidadosamente observadas para descubrir cualquier desviación en la práctica del sistema establecido. Muchos desfalcos y fraudes se han facilitado por la contínua violación, o el completo abandono de procedimientos que fueron originalmente instituidos para impedir tales fraudes.

USO DEL SOFTWARE EN AUDITORIA FORENSE. La informática forense se encarga de analizar sistemas informáticos en busca de evidencia que colabore a llevar adelante una causa judicial o una negociación extrajudicial, aplicando técnicas y herramientas de hardware y software para determinar datos potenciales o relevantes. También puede servir para informar adecuadamente al cliente acerca de las posibilidades reales de las evidencias existentes o supuestas. Los naturales destinatario de este servicio son los estudios jurídicos aunque cualquier empresa o persona puede contratarlo. La necesidad de este servicio se torna evidente desde el momento en que la enorme mayoría de la información generada está almacenada por medios electrónicos. Existe software diseñados para explorar bases de datos y analizar perfiles.

Técnicamente estos programas deben: 1. Identificar operaciones que excedan ciertos límites preestablecidos. 2. Resumir operaciones acumuladas en períodos de tiempo, diario, semanal, mensual y anual. 3. Identificar operaciones estructuradas y fraccionadas y que permitan detectar transacciones de crédito o débito realizadas con diferentes instrumentos financieros que van al mismo cliente.


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4. Generar reportes validos como pruebas ante posibles demandas por lavado de dinero y activo. 5. Abarcar el análisis integral de operaciones realizadas por clientes, empleados, proveedores y dueños de una organización. 6. Rastrear detalladamente una operación desde el inicio hasta el final para comprobar el origen de fondos y destino de los mismos. 7. Actualizar listas negras o clientes no deseados y detectarlos en base de datos de la institución. 8. Facilitar identificación de operaciones inusuales, sospechosas y contar con mecanismos ágiles para reportarlas ante las unidades correspondientes. 9. Excavar datos y relacionarlos entre si, para facilitar análisis estadísticos y financieros. 10. Monitorear transacciones bajo parámetros y perfiles personalizados. 11. Mantener un registro histórico de las transacciones para crear comparativos automáticos. Se espera de estas herramientas optimizar el tiempo y el esfuerzo de revisión, disminuir el volumen de trabajo, mejorar la veracidad y garantizar razonablemente la minimización del riesgo de lavado de dinero y activos.

7. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA EN AUSENCIA DE EVIDENCIA ANTE UN ACTO ILEGAL. Algunos de los procedimientos se refieren a la lectura de las actas; preguntas a la gerencia de cliente y su consejero legal acerca de litigios, demandas y evaluaciones; pruebas sustantivas de los detalles de operaciones y saldos. El auditor debe preguntar a la gerencia acerca del cumplimiento del cliente sobre las leyes y reglamentos. Donde sea aplicable, el auditor debe preguntar a la gerencia acerca de lo siguiente: 1. La política del cliente relacionada con la prevención de actos ilegales. 2. El uso de directrices emitidas por el cliente y las representaciones periódicas obtenidas de la gerencia en los niveles apropiados de autoridad, en relación con el cumplimiento a las leyes y reglamentos. El auditor también, generalmente obtiene representaciones escritas de la gerencia, relacionadas con la ausencia de violaciones o posibles violaciones de las leyes o reglamentos, cuyos efectos deben ser considerados para revelación en los estados financieros o como base para registrar pérdidas contingentes. El auditor no necesita efectuar más procedimientos en esta área, si no hay información específica acerca de posibles actos ilegales. Al aplicar los procedimientos de auditoría y evaluar los resultados, el auditor puede encontrar información que cause preguntas acerca de posibles actos ilegales, como serían las siguientes: 1. Operaciones no autorizadas, inadecuadamente registradas, u operaciones no registradas en una manera completa y oportuna, para el registro contable de los activos. 2. Investigación efectuada por la agencia gubernamental, existencia de un procedimiento de coacción de una ley, o el pago de multas o sanciones inusitadas. 3. Violaciones de leyes o regulaciones mencionadas en informes de exámenes a las agencias reguladoras, que han sido proporcionados por el auditor. 4. Pagos importantes por servicios no especificados hechos a asesores, afiliados o empleados. 5. Comisiones de ventas u honorarios de agentes que parecen excesivos con relación a los normalmente pagados por el cliente, o a los servicios realmente recibidos de cuentas bancarias numeradas o de operaciones similares. 6. Pagos a empleados gubernamentales no explicados.


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7. Omisión de pagos de impuestos o cuotas gubernamentales, similares a honorarios, que son comunes a la industria o naturaleza del negocio. 8. Procedimientos de auditoría en respuesta a posibles actos ilegales 9. Comprender la naturaleza del acto, circunstancias del mismo y otra información suficiente para evaluar el efecto sobre los estados financieros. 10. Investigar con los ejecutivos de la gerencia, más arriba del nivel involucrado, si es posible. Si la gerencia no proporciona información satisfactoria de que no ha ocurrido un acto ilegal, el auditor debe: 1. Consultar con el asesor legal del cliente o con otro especialista acerca de la aplicación de leyes y reglamentos relacionados con las circunstancias y los posibles efectos sobre los estados financieros. El cliente debe de efectuar los arreglos para tales consultas con su asesor legal. 2. Aplicar los procedimientos adicionales, si es necesario, para obtener comprensión de la naturaleza de los actos. Los procedimientos adicionales de auditoría considerados necesarios en circunstancias, si las hay, pueden incluir procedimientos como los siguientes: 1. Examinar los documentos de apoyo, como facturas, cheques cancelados y acuerdos y compararlos con los registros de contabilidad. 2. Confirmar la información importante acerca del asunto, con la otra parte de la operación o con intermediarios, como bancos o abogados. 3. Determinar si la operación ha sido adecuadamente autorizada. 4. Considerar si otras operaciones semejantes o eventos han ocurrido y aplicar procedimientos para identificarlos. Cuando el auditor concluye, que un acto ilegal ha ocurrido, debe considerar el efecto sobre los estados financieros y las implicaciones para otros aspectos de la auditoría.

El Fraude: Como acto ilegal es una irregularidad que se hace de forma intencional dentro de la entidad e implica: 1. 2. 3. 4. 5.

Manipulación, falsificación o alteración de registros o documentos. Malversación de activos Supresión u omisión de los efectos de ciertas transacciones en los registros o documentos. Registro de transacciones sin sustancia o respaldo Mala aplicación de políticas contables.

Tipos de fraude: Se considera que hay dos tipos de fraudes: el primero de ellos se realiza con la intención financiera clara de malversación de activos de la empresa. El segundo tipo de fraude, es la presentación de información financiera fraudulenta como acto intencionado encaminado a alterar las cuentas anuales.


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1. Los fraudes denominados internos son aquellos organizados por una o varias personas dentro de una institución, con el fin de obtener un beneficio propio. 2. Los fraudes conocidos como externos son aquellos que se efectúan por una o varias personas para obtener un beneficio, utilizando fuentes externas como son: bancos, clientes, proveedores, etc. Se considera que hay fraudes por: falta de controles adecuados, poco y mal capacitado personal, Baja / alta rotación de puestos, documentación confusa, salarios bajos, existencia de activos de fácil conversión: bonos, pagares, etc. legislación deficiente, actividades incompatibles entre sí. Es un hecho demostrado que evitar fraudes es responsabilidad de todos los empleados. Por ello, es importante crear una cultura empresarial encaminada a minimizar el riesgo de fraude. Para que exista un fraude, debe coexistir una oportunidad. Esta puede ser provocada por la falta de controles.

Como se evita un fraude: La respuesta más sencilla es la de mejorar el control administrativo, implementar prácticas y políticas de control, analizar los riesgos que motiven un fraude, tener la mejor gente posible, bien remunerada y motivada. Como se detecta un fraude: Existe una infinidad de respuestas a esta pregunta las más comunes son: 1. Observar, probar o revisar los riesgos específicos de control, identificar los más importantes y vigilar constantemente su adecuada administración. 2. Simular operaciones. 3. Revisar constantemente las conciliaciones de saldos con bancos, clientes, etc. 4. Llevar acabo pruebas de cumplimiento de la eficacia de los controles.

Errores e irregularidades: La presentación adecuada de los estados financieros depende de varios factores, entre los que se encuentra la aplicación de las NIC, el ejercicio de un criterio adecuado en la realización de las estimaciones necesarias, en aquellas áreas en donde existan incertidumbres y el suficiente desglose de aspectos significativos, además de los elementos básicos, que son la adecuación y validez de las operaciones y saldos. Los errores, se consideran que se producen sin intención, mientras que las irregularidades se producen intencionalmente. Puesto que es más difícil prevenir o detectar las irregularidades que los errores. Las posibles irregularidades que efectúan las operaciones de caja y bancos y de sus saldos pueden clasificarse, desde el punto de vista de su ejecución de la siguiente forma: Desfalcos, Distorsiones.

Los errores: Los errores pueden ser consecuencia de fallos matemáticos o administrativos en los registros contables, aplicación errónea de las NIC o mal interpretación de los hechos existentes. Las irregularidades en los estados financieros pueden ser el resultado de una mal interpretación u omisión deliberadas de los efectos de hechos u operaciones u otros cambios intencionados en los registros contables básicos.

Errores más comunes: 1. En la clasificación del activo que no sería material en cuanto a su cantidad, si esta afecta a dos categorías de la planta o el equipo.


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2. Error en un principio, un cambio de un principio debe ser evaluado en cuanto a sí: el principio contable adoptado es generalmente aceptado, el método contable por el efecto de cambio está en conformidad con las NIC.

Error tolerable: Se especifica generalmente como un componente de la precisión deseada. El problema de los errores es que el sistema de control debe ser adecuado para detectarlos, así como los desfalcos.

Tipos de Errores: 1. Errores de Omisión: no son intencionales, son errores humanos y los más numerosos y costosos en la industria, pues contribuyen en más al gasto o la falta de beneficio. 2. Errores intencionales: son los desfalcos y falsificaciones de registros. 3. El Error de Muestreo: Se produce cuando se utiliza incorrectamente el valor de una variable incluida en la muestra como por ejemplo, cuando se lista un saldo de una cuenta de 87, 65 anotando en su lugar 78, 56.

8. EVALUACIÓN DEL RIESGO. Todas las entidades enfrentan riesgos y estos deben ser evaluados; para ello la organización debe establecer un proceso suficientemente amplio que tome en cuenta sus interacciones más importantes en todas las áreas y de estas con el exterior. Desde luego, los riesgos incluyen no sólo factores externos sino también internos; por ejemplo la interrupción de un sistema de procesamientos de información; calidad del personal; la incapacidad o cambios en relación con las responsabilidades de la gerencia. Los riesgos de actividades deben ser identificados, ayudando con ello a administrar los riesgos en las áreas o funciones más importantes. El auditor deberá obtener una comprensión de los sistemas de contabilidad y de control interno suficiente para planear la auditoría y desarrollar un enfoque de auditoría efectiva. El auditor debe usar un juicio profesional para evaluar el riesgo de auditoría diseñando procedimientos para asegurar que el riesgo se reduzca a un nivel aceptable bajo. Al lograr la comprensión del sistema de contabilidad y de los correspondientes controles internos, el auditor deberá estudiar y evaluar la operación de aquellos controles internos, sobre los que desea confiar para determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de otros procedimientos de auditoría. Una pieza clave en cualquier programa de evaluación de riesgos es el entrenamiento permanente dirigido al personal de la entidad. Debido a que la prevención y la detección del lavado de dinero requieren del compromiso de todos los empleados, ellos deben estar incluidos dentro del programa; al igual que la Junta Directiva y los gerentes. En toda entidad, es indispensable el establecimiento de objetivos tanto globales de la organización como de actividades relevantes obteniendo con ello una base sobre la cual sean identificados y analizados los factores de riesgos que amenazan su oportuno cumplimiento. La evaluación del riesgo identifica y analiza estos riesgos asociados con los cambios que influyen tanto en el entorno de la organización como en el interior de la misma. El manejo de los cambios es un elemento de vitral importancia debido a que identifica los cambios que pueden influir en la efectividad de los controles internos. Tales cambios son importantes, ya que los controles diseñados bajo ciertas condiciones pueden no funcionar apropiadamente. De lo anterior se deriva la necesidad de contar con un proceso que identifique las condiciones que puede tener un


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efecto desfavorable razonable de que los objetivos sean logrados. La evaluación debe ser una responsabilidad ineludible para todos los niveles que están involucrados en el logro de los objetivos, esta actividad debe ser revisada por los auditores internos para asegurar que tanto el objetivo, enfoque, alcance y procedimientos han sido llevados a cabo. Los auditores internos deben evaluar y mejorar el proceso de manejo del riesgo. La auditoria debe ayudar a la gerencia a identificar los riesgos significativos del negocio. El riesgo representa barreras u obstáculos que limitan el cumplimiento de las metas, estos provienen de dentro y fuera de la empresa y sus efectos son: 1.- Decisiones erróneas por uso de información incorrecta, no oportuna, incompleta y poco confiable. 2.- Errores de registros, contabilización inapropiada, exposición a pérdidas financieras. 3.- Fallos en la salvaguarda de los activos. 4.- Insatisfacción de clientes, publicidad negativa, y daño a la reputación de la empresa. 5.- Violaciones a políticas, planes y procedimientos, no cumplir con leyes y regulaciones. 6.- Adquisición de bienes de forma antieconómica, o uso de los recursos de forma inefectiva e ineficiente. 7.- falta de cumplimiento con objetivos y metas operativas establecidas. La lista de riesgos es interminable. La cantidad de riesgos que puede afectar un proceso examinado no es estática, por lo que la evaluación del riesgo es un proceso crítico, tanto para la gerencia como para auditoria interna. El propósito de la evaluación de riesgo es brindar sentido y orden; al usar un enfoque de evaluaciones de riesgos ayuda a la organización a moverse hacia el futuro sin sorpresas no placenteras. Los riesgos deben ser tipificados y para tal efecto deben elaborarse manuales donde se fijen límites claros y precisos. Un riesgo no tipificado ni medido es un problema de control interno. Se debe buscar, analizar los riesgos de cumplimiento de normas de efectividad de operación y de que la información sea confiable. Se debe además implementar un proceso para identificar las condiciones cambiantes teniendo especial consideración en cambios en el ambiente, personal nuevo, tecnología nueva, reestructuración de la entidad, o actividades nuevas. La evaluación debe conducir a la identificación de los controles débiles, insuficientes o innecesarios para promover con el apoyo decidido de la gerencia, su robustecimiento e implementación. Esta evaluación puede llevarse a cabo de tres formas: 1.- Durante la realización de las actividades diarias en los distintos niveles de la organización. 2.- De manera separada por el personal que no es el responsable directo de la ejecución de las actividades (incluidas las de control). 3.- Mediante la combinación de las dos formas anteriores. El auditor confía en el control interno para reducir el primer riesgo y en sus pruebas de detalle y en sus otros procedimientos para disminuir el segundo. El peso relativo atribuible a las respectivas fuentes de confianza son materiales, que deben decidirse de acuerdo con el criterio del contador público y según las circunstancias. El auditor externo deberá considerar los procedimientos llevados a cabo por los auditores internos al determinar la naturaleza, el momento y la extensión de sus propias pruebas. El trabajo de los auditores internos deberá ser considerado como un complemento pero nunca como un sustituto de las pruebas de los auditores independientes

8.1 OBJETIVOS EN LA EVALUACIÓN DEL RIESGO. _____________________________________________________________________________________ Actualización del MAG y Guías Sectoriales

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La importancia que tiene este componente en cualquier organización, es evidente, ya que representa la orientación básica de todos los recursos y esfuerzos, y proporciona una base sólida para un control interno efectivo. La fijación de objetivos es el camino adecuado para identificar factores críticos de éxito. Una vez que tales factores han sido identificados, la gerencia tiene la responsabilidad de establecer criterios para medirlos y prevenir sus posibles ocurrencias a través de mecanismos de control e información, a fin de estar enfocado permanentemente a tales factores.

Categoría de los objetivos: Objetivo de cumplimiento: están dirigidos a la adherencia de leyes y reglamentos, así como también a las políticas emitidas por la administración. Objetivos de la Información Financiera: se refiere a la obtención de información financiera confiable. El logro de estos objetivos está sujeto a los siguientes eventos: 1.- Los controles internos efectivos proporcionan una garantía razonable de que los objetivos de información y de cumplimiento serán logrados, debido a que están dentro del alcance de la administración. 2.- En relación con los objetivos de operación, la situación difiere debido a que existen eventos fuera de control del ente o controles externos. Sin embargo, el propósito de los controles está dirigido a evaluar la consistencia e interrelación entre los objetivos y metas en los distintos niveles, la identificación de factores críticos de éxito y la manera en que se reporta el avance de los resultados y se implementan las acciones indispensables para corregir desviaciones.

8.2 RIESGOS EN LA EVALUACIÓN. El riesgo de control es una función de la eficiencia de la estructura de control interno del cliente. Los controles interno eficaces sobre una cuenta reducen el riesgo de control. Generalmente, el auditor evalúa el riesgo de control a un nivel alto en relación con una aseveración significativa sobre cada saldo de cuenta o clases de transacciones que sea material, el auditor debe evaluar el riesgo de control en uno de los tres niveles.

8.3 NIVELES DEL RIESGO DE CONTROL Riesgo bajo: El auditor considera que los controles preverán o detectarán cualquier aseveración errónea que pudiera ocurrir en exceso de la materialidad diseñada. Riesgo medio: El auditor considera que es más probable que los controles no prevean o detecten cualquier aseveración errónea que pudiera ocurrir en exceso. Riesgo alto: El auditor considera que es más probable que los controles no prevean cualquier aseveración errónea que pudiera ocurrir en exceso de la materialidad diseñada. Generalmente el auditor no podrá expresar una opinión sin salvedades, en torno a una aseveración gerencial sobre la efectividad de los controles internos, a menos que la administración la reconozcas como una debilidad de control. Al evaluar el riesgo de control, el auditor debe considerar la


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magnitud de aquellas que siendo erróneas no podrían ser prevenidas o detectadas en cada saldo o clase de transacciones significativas; como por ejemplo; los ingresos y desembolsos así como las aplicaciones sobre planillas afectan la cuenta caja-bancos.

Ejemplos: El riesgo de control representa 1) una evaluación de la eficacia de la estructura de control interno del cliente para prevenir o detectar errores; 2) la intención del auditor para hacer esa evaluación en un nivel inferior al máximo (100 %) como parte del plan de auditoria. Antes que los auditores fijen el riesgo de control inferior al 100 % deben hacer tres cosas: conocer plenamente la estructura de control interno del cliente, evaluar cuan bien debe funcionar con base en ese conocimiento y poner a prueba la eficacia de los controles internos. La primera de estos es el requisito de conocimiento que se relaciona con todas las auditorías, las últimas dos son los pasos de evaluación del riesgo de control que se requieren cuando el auditor evalúa el riesgo de control por abajo del máximo.

9. EVALUACIÓN DEL RIESGO DE FRAUDE. El fraude es un amplio concepto legal, el interés del auditor específicamente se refiere a actos fraudulentos, que causan una importante mala interpretación de los estados financieros. El primer factor que distingue al fraude de un error, es si la acción fundamental que resulta de la mala interpretación de los estados financieros es intencional o no intencional. Los fraudes que surgen de las malas aplicaciones de activos (algunas veces referidas como desfalco) involucran el robo de los activos de la entidad donde el efecto del robo, causa que los estados financieros no presenten la situación financiera de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. La mala aplicación puede ser llevada a cabo de varias formas, incluyendo la malversación de recibos, el robo de los activos o causar a una entidad el pagar por mercancías y servicios no recibidos. La mala aplicación de activos puede estar acompañada por falsos o engañosos registros o documentos y puede involucrar a unos o más individuos entre la gerencia, empleados o terceras personas. Un fraude puede ser ocultado mediante una falsificación de documentos. Por ejemplo, la gerencia que es responsable de una información financiera fraudulenta, puede intentar ocultar errores creando facturas ficticias mientras los empleados o la gerencia quienes hacen una mala aplicación de efectivo, podrían tratar sus robos falsificando firmas o creando autorizaciones de gastos. El fraude puede ser ocultado por una colusión entre la gerencia, empleados o terceras partes. Por ejemplo, para una colusión, una evidencia falsa puede indicar que el control de las actividades ha sido efectivamente realizado, cuando es presentado al auditor. En otro ejemplo, el auditor puede recibir una falsa información de una tercera parte quien está en colusión con la gerencia. La colusión puede causar al auditor, creer que la evidencia es persuasiva, cuando es falsa en realidad. Un fraude usualmente es ocultado, la presencia de los factores de riesgo, pueden alertar al auditor de la posibilidad de que el fraude pueda existir. Por ejemplo, un documento puede estar perdido, en el libro Mayor General no coinciden los saldos o una relación analítica puede no tener sentido.

10. PRONUNCIAMIENTOS DE LA PROFESIÓN CONTABLE PARA RIESGO DE FRAUDE.

EVALUAR EL

La Comisión sobre responsabilidades de los auditores, conocida como Comisión Cohen, fue creada en 1974 por el AICPA (Instituto Estado Unidense de Contadores Públicos Titulados) para estudiar las responsabilidades de los auditores. Una de las recomendaciones de la Comisión fue que los administradores presentarán junto con los estados financieros un reporte que revelara la condición del sistema de control interno de la compaña. Otra que los auditores informaran sobre el reporte de la


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administración. El Financial Executive Institute (FEI) respaldó las recomendaciones de la Comisión Cohen sobre los informes de los administradores acompañándolos de guías para ayudar a su implementación. En 1979 la SEC tomó las acciones de la Comisión Cohen y de la FEI para dar un paso adicional y propuso reglas para informes administrativos obligatorios sobre los controles contables internos de una entidad. La comisión Treadway en 1985 tenía como objetivo identificar los factores causales de la información financiera fraudulenta y hacer recomendaciones para reducir su incidencia. El AICPA emitió un estándar de auditoría revisado sobre el control interno, esto definió más explícitamente los elementos de la estructura de control interno de una entidad, incrementó la responsabilidad del auditor interno y proporcionó guías sobre la valoración del riesgo de control cuando se está realizando una auditoría de estados financieros. En 1991 se promulgaron guías para uso del sistema de justicia criminal en la valoración de sanciones; tales guías permiten reducir las sanciones de forma significativa, las sanciones a las entidades que tengan un programa efectivo para prevenir y detectar violaciones a las leyes, se relaciona ampliamente con los controles internos relacionado con el cumplimiento.

11. PRUEBA PERICIAL La prueba pericial es todo lo que sirve para darnos la certeza acerca de la verdad de una proposición. Forma con la que han contado los funcionarios judiciales para reconocer y atestiguar la verdad de un hecho La incorporación de la prueba pericial debe incluir los siguientes principios:

1. PRINCIPIO DE LA EFICACIA JURÍDICA Y DE LA LEGALIDAD DE LA PRUEBA: Las decisiones de los funcionarios judiciales deben estar soportadas en las pruebas legalmente allegadas al proceso para lograr su convencimiento respecto a la existencia de un hecho y, consecuentemente aplicar una norma jurídica; por tanto las pruebas deben ser conducentes, pertinentes y de utilidad para el proceso y para el convencimiento del juzgador. De esta manera surgen varias interrogantes ¿Qué cosas pueden ser probadas? (Objeto de prueba), ¿A que sujeto procesal le corresponde demostrar el hecho? (Carga de la prueba), ¿Qué es lo que se debe acreditar en un proceso? ( Tema de la prueba).y ¿Qué es el órgano de la prueba? objeto de la prueba es lo que se puede demostrar de manera general, aquello sobre lo que puede recaer la prueba; es una noción puramente objetiva y abstracta, no limitada a los problemas concretos de cada proceso, ni a los intereses o pretensiones de las diversas partes, de idéntica aplicación en actividades procésales y extraprocesales, sean o no jurídicas, es decir que la noción misma de la prueba, se extiende a todos los campos de la actividad científica e intelectual. La carga de la prueba está referida al sujeto procesal o al funcionario judicial que tenga la obligación de demostrar o acreditar un hecho en concreto, En materia penal se dice que recae en el estado, pues tanto el fiscal como juez están en la obligación de investigar tanto lo desfavorable como lo favorable para el imputado o acusado, en protección del principio de investigación integral. Por órgano de prueba se entienden los hechos objeto de investigación, los testigos, los peritos, los interpretes, los informantes técnicos, los funcionarios públicos que expiden copias u ofician dando informaciones requeridas, y aún las mismas partes cuando se está ante la prueba de confesión espontánea o provocada por un interrogatorio o un careo.

2. PRINCIPIO DE LA UNIDAD DE LA PRUEBA: _____________________________________________________________________________________ Actualización del MAG y Guías Sectoriales

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La prueba en el proceso generalmente está conformada por testimonios, indicios, documentos, inspecciones, peritajes, que una vez incorporados forma una unidad, sin importar las parte o el sujeto que la aportó, lo que impone al funcionario examinarla, apreciarla y concluir sobre su capacidad o aptitud probatoria en forma global.

3. PRINCIPIO DE INTERÉS PÚBLICO DE LAS FUNCIÓN DE LA PRUEBA: La prueba tiene como finalidad la de acreditar un hecho para que el funcionario judicial pueda reconocer o no un derecho, esta reviste un interés público, pues la decisión que se adopte no sólo interesa a los que en el intervinieron, sino también a todo el conglomerado social que va a dar su aprobación o no al fallo basado en los postulados de la justicia.

4. PRINCIPIO DE LA PRECLUSIÓN DE LA PRUEBA: Se trata de una formalidad de tiempo y de oportunidad para su práctica, y se relaciona con los de contradicción y lealtad, con el se persigue impedir que se sorprenda al adversario con pruebas de último momento y que no pueda ejercer el contradictorio plenamente.

5. PRINCIPIO DE LA INMEDIACIÓN Y DE LA DIRECCIÓN DEL FUNCIONAMIENTO JUDICIAL EN LA PRODUCCIÓN DE LA PRUEBA. Para predicar el acatamiento de los postulados de lealtad e igualdad en el debate y la contradicción efectiva. El instructor o el juez deben pronunciarse respecto a su admisibilidad, e intervenir luego en su práctica, pues de lo contrario el debate probatorio se convertiría en la lucha privada y la prueba dejaría de tener el carácter de acto procesal de interés público. La inmediación le permite al funcionario judicial, como supremo director del proceso, según la etapa en que se encuentre, una mejor apreciación de la prueba, especialmente en materia de testimonios, inspecciones, peritajes, indicios, confesión, ya que deja de ser simple receptora para intervenir en la propuesta de los adversarios.

6. PRINCIPIO DE LA ORIGINALIDAD DE LA PRUEBA. Significa que la prueba que se pretende allegar al proceso debe referirse directamente al hecho por probar, de lo contrario, podría desviarse el curso investigativo, con menoscabo del principio de la finalidad del proceso, es decir, establecer la verdad del acontecer práctico y permitir, en su lugar, la impunidad.

7. PRINCIPIO DE LA CONCENTRACIÓN DE LA PRUEBA. Se debe procurar aducir la prueba en una sóla etapa del proceso, puesto que la practicada antes del juicio podría impedir la averiguación real de los hechos y por consiguiente no se prestaría una mejor


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apreciación o valoración. Se hace necesario que el instructor incorpore al proceso los elementos de juicio requeridos para adoptar las providencias que lleven a culminar con ese estado procesal.

8. PRINCIPIO DE LA LIBERTAD DE LA PRUEBA. Para que la probanza cumpla el fin de lograr la convicción del operador de justicia sobre la existencia o no de los hechos que interesan al proceso, es indispensable otorgar libertad a las partes para que los demuestren por cualquier medio de prueba, siempre y cuando se respeten la constitución, los tratados internacionales, la ley procesal, las buenas costumbres, la ética y la moral. Se puede afirmar que este postulado tiene dos aspectos importantes: la libertad de los medios de prueba y de objeto. En el primero, la ley y el funcionamiento judicial no deben imponer a los sujetos procesales la demostración de un hecho con un determinado elemento de juicio. El segundo, implica que puede probarse todo hecho que de alguna manera influya el la decisión del proceso y que las partes puedan intervenir en su práctica.

9. PRINCIPIO DE LA PERTINENCIA, IDONEIDAD Y UTILIDAD DE LA PRUEBA. Busca que los medios de convicción que se pretenden allegar al proceso sen pertinentes para con el objeto del proceso y que ellos resulten eficaces para adquirir el conocimiento y el convencimiento necesario del objeto de la litis. De esta manera se contribuye a la eficacia procesal de la prueba. En conclusión se puede afirmar que una prueba es pertinente cuando el medio de convicción guarda armonía con el tema del proceso.

10. PRINCIPIO DE LA INMACULACIÓN DE LA PRUEBA. Debe procurarse que la prueba este libre de vicios intrínsecos o extrínsecos que la hagan ineficaz o nula. Se trata de comprender de manera más general y desde otro punto de vista, los principios ya examinados, como el de la formalidad y el de la legitimidad de la prueba, el de la espontaneidad o naturalidad y licitud, el de la oportunidad y preclusión, el de la contradicción y publicidad.

11. PRINCIPIO DE LA EVALUACIÓN O APRECIACIÓN DE LA PRUEBA. La prueba debe ser objeto de valoración, en lo relacionado a su mérito, para llevar a la convicción el funcionamiento judicial sobre los hechos que interesan al objeto del proceso, se deberá tener en cuenta el sistema de apreciación, el de la persuasión racional o crítica. Las pruebas se apreciarán con base en los postulados de la sana crítica, en las reglas de la lógica, en los conocimientos científicos y en las máximas de la experiencia, entre otros. Valoración o apreciación de la prueba se entiende de la operación mental que tiene conocer el mérito que pueda deducirse de su contenido. Cada medio de prueba es susceptible de valoración individual o en ocasiones puede bastar uno para formar la convicción del operador de justicia.

12. PRINCIPIO DE LA COMUNIDAD DE LA PRUEBA. Este postulado ha sido llamado por la doctrina, como el de la adquisición, la prueba no pertenece a la parte que la aportó, sino que, una vez allegada por cualquiera de los sujetos procesales, pueden


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utilizarla conforme a sus pretensiones. Este principio determina la inadmisibilidad de la renuncia y el desistimiento de la prueba ya recaudada, así no beneficie a la parte que la solicitó.

13. PRINCIPIO DE LA LEALTAD Y DE PROBIDAD O DE VERACIDAD DE LA PRUEBA. Las partes deben ser leales para con el proceso, pues no debe usarse para ocultar o deformar la realidad, ni para inducir al instructor o al juez a engaño, sino para acreditar sus pretensiones dentro de un marco ético – moral.

14. PRINCIPIO DE LA OBTENCIÓN COACTIVA DE LOS MEDIOS NATURALES DE LA 52 PRUEBA. Los documentos, las cosas, y en ocasiones la persona física, deben ponerse a disposición del funcionario judicial cuando se relaciona con los hechos del debate. El carácter público del proceso dispone coacciones a todas las personas para el cumplimiento de estos deberes. Si la suerte del proceso y de la justicia que con el se quiere impartir depende de la prueba, es absurdo que el instructor o el juez, según el caso, carezca de facultades para obtenerla. En la prueba pericial debe de incluirse: Fotografía técnica forense, huellas dactilares, Pruebas de caligrafía, Vídeo grabación y verificación de la voz. Rastreo de información en la memoria y archivos de las computadoras. Recuperación de datos “borrados” en el disco duro de las computadoras. Análisis de los documentos. Profundizar en las pruebas constituye una labor de estudio de gran importancia para los investigadores de delitos, se requiere necesariamente el apoyo de abogados expertos que soporten los procedimientos generalmente administrativos y que interpreten jurídicamente leyes locales e internacionales, además que conozcan especialmente el funcionamiento de las cortes, para minimizar la posibilidad de que la justicia desvirtúe las evidencias por no considéralas suficientes pruebas convincentes.

12. PERITAJES Es llevada a cabo por un perito es decir una persona con las siguientes características experimentadas, hábiles, prácticas en una ciencia, técnica o especialización. Persona que tiene especial capacitación. Produciendo así un dictamen pericial o asesoría al juez, suministra al juez “argumentos o razones para la formación del convencimiento” La pericia tiene una función integradora para que el juez tenga el conocimiento completo. Procede esta clase de diligencia para verificar hechos que interesen al proceso y requieran especiales conocimientos. Es importante analizar el significado de Perito, el cual es un profesional con especial conocimiento en términos contables, financieros, legales, investigativos que presenta un informe ante un juez sobre puntos litigiosos relacionados con su saber y experiencia, no sólo ante la justicia ordinaria sino también a las autoridades tributarias. El peritaje Contable es un examen crítico y sistemático de hechos controvertidos de índole económico- financiero, a indagarse a través de la Contabilidad y la Auditoría, circunscrito a las normas establecidas en el Código de Procedimiento Penal.

12.1 IMPORTANCIA Y NECESIDAD DE LA PERICIA Necesita que le soporten conocimientos de tipo científico, técnico para que las partes la puedan discutir y una vez cumplido lo anterior pueda el juez observar, sí efectivamente la parte aportada por los peritos le crea convicción para hacer la integración de la cual se ha hablado. El dictamen pericial se encuentra entre las pruebas, pero realmente no es una prueba, sino el reconocimiento de una


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prueba ya existente. Es verdad, que se llega a reconocer y afirmar más mediante el perito, pero a este sólo le compete lo de su encargo, en todos los casos a los peritos se les advertirá sobre la prohibición absoluta de emitir en el dictamen cualquier juicio de responsabilidad penal. Los elementos de juicio y evidencias contables constituyen la base fundamental de un peritaje contable, pues a través de su examen crítico y sistemático, el perito contador llegará a conclusiones que serán de ayuda, a quien lo solicite, en la compatibilización y evaluación de evidencia en torno a lo que investiga. Luego en la medida que disponga de todos los elementos de juicio relacionados con el peritaje, su opinión tendrá la validez que el caso requiera. Los elementos de juicio son: Indagación, Observación, Inspección, Confirmación, Análisis y recálculo y Todas las técnicas de auditoría, son aplicables al peritaje contable. Estos no son los únicos campos de acción de la auditoría forense, cada día se descubren nuevos campos de trabajo donde los auditores forenses pueden desempeñarse, también de la Administración de las empresas para determinar el Costo – beneficio de realizar una auditoría forense. Uno de los campos de acción de la auditoría forense en el sector público, es lo relativo a todas las investigaciones por lavado de activos, por legitimación de capitales, por mala administración del estado. Pero también en el sector privado, la sofisticación y velocidad que la globalización impone a los negocios, obliga a las compañías a prepararse con nuevos procedimientos y con la información adecuada para administrar los riesgos, utilizando para esto la auditoría forense, que dejó de ser una herramienta propia del sector público. La auditoría forense se ha convertido en muy poco tiempo en la gran esperanza para descubrir y para prevenir los más variados delitos. Teniendo en cuenta que uno de los reclamos más frecuentes de los contadores públicos de nuestros países latinoamericanos es la falta de oportunidades de trabajo, vamos a mencionar algunos campos de acción de la auditoría forense en el sector privado, sin olvidar que uno de los campos donde más se practica la auditoría forense es en los delitos que se presentan en el sector público. La auditoría forense en el sector privado, se puede practicar en algunos de los siguientes campos: 1. Investigaciones de Fraudes y de entidades de control Dentro de estos podemos destacar los siguientes: Investigaciones de las entidades de control para verificar conductas no éticas e imponer las sanciones pertinentes. Acusaciones civiles y criminales para demostrar la ocurrencia de hechos criminales. 2. Investigaciones de Lavado de dinero o Legitimación de Capitales. Seguimiento y recuperación de activos desaparecidos por actividades criminales. Investigaciones de casos de corrupción y posterior comprobación de los hechos. Entrevista de testigos para determinar la veracidad de las pruebas o de los testimonios. Verificación del uso de la tecnología de la información. Comprobación de la evidencia de los expertos.

13. OBJETO DEL PERITAJE Su objeto principal es buscar a combatir la corrupción pública o privada, es decir, aquellas acciones que suceden en contra de los recursos, especialmente del estado. La estructura de auditoría forense se soporta en el equipo o cuerpo investigativo formado por profesionales contables especializados en la detección de fraudes, irregularidades y hechos delictivos. Así mismo se soporta en la metodología y en los procedimientos aplicables de acuerdo con el tipo de irregularidad que se persigue. Su objeto de examen es el sistema o conjunto de los mismos. Las reglas que se utilizan son las relacionadas con la auditoría, aplicadas desde el espectro de la regulación legal existente en cada ámbito. El punto de partida de la auditoría forense y su respaldo como base de la protección del dinero público


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y privado se sustenta en “la Accountability” esto es, en la obligación legal y ética que tienen los gobernantes de informar sobre la forma como emplearlos en el beneficio general y no en el provecho personal.

CAPITULO V: DIVERSIDADES DE LA AUDITORIA FORENSE 1. SERVICIOS DE AUDITORIA FORENSE Los servicios diferentes de la auditoría que un auditor no puede hacer están específicamente definidos, y los requisitos que el auditor debe cumplir para mantener la independencia están específicamente delineados. En los primeros 180 días después que la junta comience las operaciones, será ilegal para una firma registrada proporcionar a una compañía que audita contemporáneamente con la auditoría, servicios diferentes de auditoría incluyendo: 1. La teneduría u otros servicios relacionados con los servicios contables o estados financieros del cliente auditado 2. El diseño y la implementación de sistemas de información financiera 3. Los servicios de evaluación o valoración, opiniones legales y otras opiniones 4. Servicios actuariales 5. servicios de auditoría interna 6. Funciones administrativas o de recursos humanos 7. Corredor o distribuidor, consejeros de inversión, o servicios de banca de inversión 8. Servicios legales o peritaje no relacionado con la auditoría 9. Cualquier otro servicio que la junta determine que no es permisible. Una firma puede proporcionar cualquier otro servicio diferente de auditoría, inclusive servicios tributarios, y la junta puede, sobre una base de caso por caso, establecer las excepciones a las prohibiciones. Todos los servicios de auditoria (las cuales pueden proveer cartas de conformidad que proporcionan con respecto a suscrición de valores o auditoría reglamentaria para compañías de seguros ordenada por la ley del estado) y otros servicios de auditoría, deben ser aprobados por el comité de auditoría del emisor. Los servicios diferentes de auditoría deben ser revelados a los inversionistas.

1.1 ROTACION DEL SOCIO DE AUDITORIA Ahora se requiere la rotación de un socio de auditoría. Es legal proporcionar los servicios de auditoría a un emisor si el socio líder de la auditoría o el socio de auditoría responsable de revisarla, ha realizado la auditoría para ser emisor en cada uno de los cinco años fiscales anteriores del emisor. Un estudio será conducido para la rotación obligatoria de las firmas de auditoría.

1.2. REPORTE DEL COMITÉ DE AUDITORIA Cada firma que realiza una auditoría debe informar al comité de auditoría del emisor: todas las políticas y prácticas contables a ser usadas, todos los tratamientos alternativos de información financiera con los principios de contabilidad generalmente aceptados que han sido discutido con los oficiales del emisor, las ramificaciones del uso de tales revelaciones alternativas y tratamientos, y el tratamiento preferido por la firma, así como también otras comunicaciones escritas entre la firma y la administración del emisor tales como la carta de gerencia o el cuadro de diferencias sin ajustar.


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1.3. PROHIBICION DE CONTRATAR EMPLEADOS DE LAS FIRMAS AUDITADAS La ley agrega una prohibición a las compañías, que implican que empleen a antiguos empleados de las firma de contabilidad. Una firma de contabilidad no puede realizar cualquier servicio de auditoría si un presidente o director ejecutivo, contralor, gerente financiero, gerente de contabilidad o cualquier persona sirviendo en una posición equivalente para el emisor fueron empleados por la firma y tomaron parte en cualquier cargo de la auditoría de ese emisor durante un período de un año anterior a la fecha desde la iniciación de la auditoría.

1.4. IMPACTO EN LA REGULACION ESTATAL Específicamente establece que: “las apropiadas autoridades regulatorias del estado deben hacer una determinación independiente de los estándares aplicables apropiados, particularmente tomando en consideración el tamaño y naturaleza del negocio de las firmas de contabilidad que ellos supervisan y el tamaño y naturaleza de los clientes de esa firma”

1.5. RESPONSABILIDAD CORPORATIVA Los cambios en la reglas del gobierno corporativo son extensos ambos en el nivel ejecutivo y en el comité de auditoría. Implica nuevas responsabilidades así como también nuevas prohibiciones

1.6. SUPERVICION MÁS INDEPENDIENTE El comité de auditoría, como un comité de la junta directiva será directamente responsable del nombramiento de la compensación y de la supervisión de cualquier firma de contabilidad que preparara o publica un reporte de auditoría o haciendo un trabajo relacionado. Y la firma informará al comité de auditoría. Cada miembro del comité de auditoría debe ser un miembro de la juntas Directiva del emisor y de cualquier otro comité de la junta de aceptar honorario por consultoría, asesoría u otro honorario compensatorio del emisor. Para llevar a cabo sus deberes el comité tiene la autoridad, para comprometer el consejo independiente y a otros asesores, y le deben dar la financiación apropiada. Al comité de auditoría se le requiere para que establezca los procedimientos para el recibo, retención y tratamiento de quejas recibidas por el emisor por asuntos contables, por controles internos de la contabilidad o por asunto de auditoría, y para la sumisión confidencial y anónima de inquietudes de los empleados del emisor.

1.7. LAS CERTIFICACIONES DE LOS EJECUTIVOS Se establece una norma donde se requiere que cada compañía que dé informes periódicos bajo la dirección del ejecutivo principal o los oficiales financieros o las personas que desarrollan funciones semejantes, elaboren un número de certificaciones y representaciones con respecto a la revisión de estados financieros y a los informes anuales o trimestrales. Las representaciones se deben hacer también a los controles internos.

1.8. INTERFERENCIA DE LA AUDITORIA _____________________________________________________________________________________ Actualización del MAG y Guías Sectoriales

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Impedir la auditoría se considera una ofensa criminal. El director de un emisor no puede tomar cualquier acción fraudulenta, para obligar, manipular o para engañar a cualquier contador público independiente o a un contador público certificado, comprometido en el desempeño de una auditoría con el propósito de la interpretación de los estados financieros materialmente engañosos.

1.9. LAS CADUCIDADES Si a un emisor se le requiere para que prepare una reexpresión contable debido al incumplimiento material del emisor, como resultado de una mala conducta, con algunos de los requerimientos de los reportes financieros bajo las leyes del mercado de valores, el presidente ejecutivo y el gerente financiero del emisor debe reembolsar al emisor de todas las primas y ganancias, compensación o cualquier otro incentivo basado en el capital de la compañía recibido durante el periodo de doce meses que sigue a la primera emisión pública o el envió del reporte del documento financiero y cualquier utilidad realizada de la venta de los valores del emisor durante ese periodo deben ser reintegrados a la compañía.

1.10. CORREDORES, PERIODOS MUERTOS, REVELACIONES MÁS GRANDES Un director ejecutivo o un presidente de un emisor de cualquier mercado no puede comprar, vender, adquirir o transferir cualquier titulo valor del emisor durante cualquier período muerto para un título valor adquirido en conexión con sus servicios o su empleo como director ejecutivo o presidente. Los reportes que contienen los principios de contabilidad generalmente aceptados tendrán que mostrar los ajustes materiales corregidos, identificados por una firma de contabilidad registrada de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados, las reglas y regulaciones.

2. TRANSACCIONES POR FUERA DEL BALANCE Dentro de los 180 días después de la promulgación de la ley se publicarán las reglas finales que indiquen cada reporte anual y trimestral, se requerirá para hacer entregado y revelar todas las transacciones materiales fuera del balance, los arreglos, las obligaciones y otras relaciones del emisor con entidades no consolidadas u otras personas. Debe entregarse otro informe de las transacciones fuera del balance a las entidades del propósito especial. El impacto y la interrelación de las NIC y cualquier recomendación para mejorar la transparencia y la calidad de las transacciones fuera del balance especialmente aclarando el origen y el destino de las cifras o partida materialmente importante.

3. INFORMACION FINANCIERA PROFORMA La información financiera pro forma incluye cualquier reporte suministrado o cualquier revelación, comunicado de prensa u otro comunicado. Esta información se debe reconciliar con la condición de estados financieros de las operaciones del emisor bajo los principios de contabilidad generalmente aceptados.

3.1 PROHIBICION DE PRÉSTAMOS PERSONALES _____________________________________________________________________________________ Actualización del MAG y Guías Sectoriales

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Con limitadas excepciones, los emisores no pueden extender o mantener el crédito, arreglos para la extensión del crédito, o renovar una extensión de crédito en la forma de un préstamo personal para cualquiera de sus directores o ejecutivos de alto rango. Una extensión existente del crédito no estará sujeta a esta prohibición si no promulgación de la ley.

CAPITULO VI : NORMAS 1. NORMAS RELATIVAS A LA AUDITORIA FORENSE El auditor debe planear la auditoría con una actitud de escepticisismo profesional, la responsabilidad básica de los auditores es obtener certeza razonable pero no absoluta, respecto a que los estados financieros no están sustancialmente desvirtuados. Se recomienda que los auditores lleven a cabo algunos procedimientos de tipo forense en cada auditoría para mejorar las posibilidades de detectar situaciones de fraude significativos en los estados financieros.

2. NORMAS PERSONALES El auditor debe tener principios de independencia, integridad, objetividad confidencialidad y conducta profesional. El personal de un grupo de auditores debe ser experimentado y especializado para la realización de una buena auditoría, además, deben de tener descripción y prudencia ya que una actitud brusca o dura puede ofender a personas que le puedan ser útil al investigador. El estudio de la prueba pericial en la práctica forense es muy importante en la medida en que los casos actúen por un contador forense como asesor, testigo o experto. La discreción es un requisito previo entre las cualidades de un buen investigador. Una importante cualidad en el personal, es la firmeza, debe ser prudente, firme, persistente en las fases iniciales de una investigación. “las normas de auditorías generalmente aceptadas, se relacionan con las cualidades profesionales del contador público, con el empleo de su buen juicio en la ejecución de su examen y en su informe referente al mismo.” Las normas de auditoría son las siguientes: 1. El examen debe ser ejecutado por personas que tengan entrenamiento adecuado y estén habilitados legalmente para ejercer la contaduría pública como su trabajo, para garantizar la imparcialidad y objetividad de sus juicios 2. En la ejecución de sus exámenes y en la preparación de sus informes debe, proceder con diligencia profesional. El contador está sujeto a atestación, independencia, dependiendo del papel que esté desarrollando si es directamente contratado para investigar podrá dictaminar, o dar la versión de los hechos según hayan ocurrido.

3. NORMAS DE EJECUCIÓN DEL TRABAJO En lo concerniente a la ejecución del trabajo indica que los profesionales deben tener neutralidad en la ejecución de su trabajo principalmente el contador forense. La intervención de los contadores da efecto directo e inmediato que se pueden generar sobre los estados financieros. Por lo tanto el auditor debe ser honesto, intelectual y neutral al momento de opinar, imparcial acerca de la razonabilidad de los estados financieros. En la contaduría forense se miden los efectos que se pueden derivar de la intervención de los contadores en los procesos. Es natural que el profesional que acepta un trabajo deba estar preparado para ejecutarlo.”El auditor debe mantener la honestidad intelectual y la neutralidad necesaria para alcanzar una conclusión imparcial acerca de la confiabilidad de una afirmación. Esta es la piedra angular de la función de atestación. En consecuencia, los auditores que


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realicen servicios de atestación no sólo deben ser independientes en la realidad, sino que deben evitar situaciones que puedan debilitar su imagen de independientes”.

CAPITULO VII: EL INFORME 1. EL INFORME El propósito de toda auditoría es obtener y evaluar de manera objetiva, las evidencias relacionadas con los informes sobre las actividades económicas y otras situaciones que tienen una relación directa con las actividades que se desarrollen en una entidad, así como también determinar el grado de precisión de la información, con las evidencias que le dieron origen. En toda auditoría debe existir un conjunto de procedimientos lógicos y organizados que el auditor debe cumplir para la recopilación de la información que necesita para emitir su informe final. El informe consiste en un documento formal en donde se plasman las observaciones, conclusiones y recomendaciones a las que un auditor profesional ha llegado como consecuencia del análisis de los Estados Financieros. Es el medio a través del cual se emite un juicio técnico sobre la situación contable que ha examinado. Mediante el informe el auditor expresa: Que han identificado y examinado los Estados Financieros de una empresa; la manera en la cual llevó a cabo su examen, aplicando las normas de auditoría y la conclusión que merece su auditoría. El objetivo primordial del informe es analizar y evaluar las evidencias extraídas como base para emitir una opinión profesional independiente respecto a si dichos estados presentan la situación financiera, los resultados de las operaciones y las variaciones en el capital contable, de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados, brindar suficiente información sobre las deficiencias más significativas, y recomendar mejoras en la conducción de las actividades y ejecución de las operaciones. El informe constituye una oportunidad para captar la atención de los niveles gerenciales de la entidad auditada, así como para mostrar los beneficios que este ofrece. Por esta razón el informe de auditoría comunica los resultados de la auditoría, persuade a la gerencia para tomar acciones, respecto a algunas situaciones que podrían afectar sus actividades y operaciones. Las evidencias que debe de obtener el auditor consiste en una gama de información y datos que lo pueden ayudar a elaborar su informe final, el profesional debe de usar su criterio para saber cual de toda la evidencia que posee es la apropiada para el trabajo que está ejecutando, debe de considerar cualquier elemento o dato que le permita realizar una evaluación objetiva y expresar un dictamen profesional. La opinión de un auditor en relación a los Estados Financieros del cliente, se expresa en lo que se denomina “Dictamen”. El dictamen consiste en la expresión de un juicio técnico, emitido con razonabilidad, basado en las conclusiones de una tarea realizada de acuerdo a lo principios de contabilidad y de auditoría generalmente aceptados, en los cuales se opina sobre si lo expuesto o informado en los estados contables constituye o no una exposición de lo ocurrido, si concuerda o no con la verdad de lo acontecido. La emisión del dictamen es una obligación sobre la determinación de la veracidad de los documentos que debe dictaminarse. No se debe extender ningún informe de auditoría, sin darle a la administración la oportunidad de discutir las observaciones y presentar sus opiniones en caso contrario a fraude o desfalco. Estas acciones evitarán que los informes de auditoría contengan observaciones y conclusiones que no estén debidamente sustentadas o bien hubiere sido posible solucionarlas en el transcurso del trabajo de auditoría. El informe del auditor independiente debe de emitirse únicamente después de una revisión de las manifestaciones efectuadas por su cliente sobre su posición financiera y resultados de sus operaciones. Al emitir un juicio técnico suministrará a la administración de la empresa, información importante sobre su proceso administrativo como una manera de ayudar al cumplimiento de sus metas y objetivos que se tienen planeados. El informe a través de sus observaciones, conclusiones y recomendaciones, constituyen el mejor medio para que las


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organizaciones puedan apreciar la forma como están efectuando sus operaciones. La aceptación del informe por parte de los funcionarios de la entidad examinada dependerá de su calidad. Los objetivos del informe para cada auditoría deben estar definidos apropiadamente, tan pronto como sea posible, al igual que su estructura. El supervisor debe de adquirir un rápido entendimiento sobre el contenido del informe ya que él es quien debe revisarlo y aprobarlo. Es importante que el auditor mantenga la independencia de criterio ya que la ley le impide establecer contactos o relaciones con los funcionarios de la entidad que está siendo auditada o cualquier otra persona que pueda influenciar de alguna manera en el trabajo que ejecute. Las conclusiones de los dictámenes e informes, deben basarse exclusivamente en las pruebas obtenidas y unificadas de acuerdo con las normas internacionales de auditoría y bajo los parámetros de investigación legal. El auditor debe de conocer claramente los principios aplicados en cada informe que emita, tener la capacidad suficiente para determinar si dichos principios han sido aplicados de manera correcta, sin embargo en algunas ocasiones los principios apropiados son algunas leyes, reglamentos, convenios contractuales, manuales de procedimientos y otras disposiciones establecidas por la autoridad competente en el tema. La auditoría mejor planeada, con procedimientos apropiados aplicados por los mejores auditores, con evidencias suficientes en términos de cantidad y calidad no está completa ni resulta útil en tanto no se apruebe y remita el informe a la entidad examinada.

2. INFORME PERICIAL Puede ser usado en juicio o fuera de él. Este es elaborado por dos peritos y guarda una escrupulosa objetividad y un gran rigor profesional, por lo que podría resultar favorable o desfavorable a las aspiraciones de los demandantes El informe sobre una investigación de auditoría forense debe reunir las siguientes características: 1. Deberá presentarse por escrito. 2. Clara descripción de los hechos, objeto del peritaje y debe de distinguirse de los pronósticos y conjeturas. 3. Las operaciones técnicas realizadas. 4. Los principios en que se fundamenta. 5. Las conclusiones deben estar soportadas para valorar la prueba. 6. Los hechos deben ser discutidos, especificando las razones que se tengan para ignorar las implicaciones de cualquier hecho. 7. El informe debe excluir los eventos que se presten a controversia salvo que tengan relación con las conclusiones del informe. 8. Se presenta de acuerdo a la normas de auditoría y bajo los parámetros de investigación legal. 9. Debe ser neutro e independiente. 10. Puede recurrir a ayudas visuales (gráficos) que faciliten la explicación ante el volumen de documentos.

3. CUALIDADES DEL INFORME. Claridad y simplicidad: Lo que ocasiona la deficiencia de claridad y simplicidad es precisamente la falta de claridad en los conceptos que el auditor tiene en mente, es decir, no hay una comprensión de lo que realmente quiere comunicar, así mismo cuando el informe está escaso de claridad, puede dar lugar a una doble interpretación, ocasionando de este modo que se torne inútil y pierda su utilidad. En consecuencia, para que el informe logre el objetivo de informar al cliente, el auditor debe de: Evitar el uso de un


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lenguaje técnico, florido o vago, ser breve, no incluir mucho detalle, opiniones, supuestos. No usar antagonismos ni ambigüedades, es decir, utilizar palabras simples, familiares al lector, o sea escribirá en el idioma que el lector entienda.

Exactitud. La exactitud es importante en todo informe, no solamente en lo referente a las cifras Si no en cuanto a los hechos. El contenido debe estar sustentado con evidencias susceptibles de ser demostradas en cualquier circunstancia, por lo tanto el informe no debe de contener conceptos errados .El propósito de la exactitud es presentar información digna de confianza, es decir que no genere duda, porque el informe perdería validez y en consecuencia podría ser perjudicial para el mérito de su profesión. Para que el informe sea exacto debe de tomarse en cuenta los siguientes aspectos: Exponer los hechos de una forma concreta, asegurarse de los cálculos, ser cuidadoso con la redacción en cuanto a la ortografía y la gramática.

Concisión El hecho de que un informe sea conciso, no quiere decir que su contenido sea corto, sino que su contenido sea breve. El informe no debe de contener aspectos que no ayuden a entender la idea principal del mismo, es decir, no debe de contener demasiado detalle. Realizar informes en forma concisa trae muchas ventajas: Su preparación es menos costosa, Los informes largos son complicados de analizar y no tienen una organización uniforme, Los informes largos dan lugar a comentarios indebidos o una mala interpretación de los resultados. Para redactar un informe conciso debe de tomar en cuenta los siguientes aspectos: Evitar incluir datos que no sean relevantes, no realizar explicaciones excesiva, innecesarias, mantener la información de una forma detallada y clara, no describir las técnicas de investigación que se utilizó para la realización del trabajo a menos sea exigido legalmente.

Suficiencia El informe debe basarse en evidencias, las mismas deben de estar amparadas con documentos, pruebas, u otros elementos de juicio que permitan demostrar la validez de las observaciones, esa objetividad debe de incluir una clara diferencia entre lo que es: opiniones, hechos, y declaraciones.

Utilidad. El informe debe de informar a la empresa lo que ella solicitó, es decir si ella solicitó información de una área determinada pues se debe de informar sobre esa área de manera tal que la empresa conozca la situación, los problemas, las conclusiones, recomendaciones y otros aspectos de interés, para que la empresa pueda tomar decisiones adecuadas y en consecuencia se aprecie la utilidad del informe.

Integridad Además de las características y los requisitos ya indicados, el informe debe de ser integral, debe de contener todos los elementos o partes que lo integran con el fin de obtener una información completa, presentar las ideas centrales inicialmente, redactar el informe como si su presentación fuese verbal, ser ordenado y tener una secuencia de las ideas.

4. LÍMITES DEL INFORME. _____________________________________________________________________________________ Actualización del MAG y Guías Sectoriales

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Un problema critico para el contador que lleva a cabo una investigación, es decidir que no se debe de hacer y que no debe decirse en un informe. El informe del contador debe ser el resultado de un estudio intenso e imparcial de las condiciones a que se refiere, no puede haber adhesión a normas esenciales si tales no han sido nunca establecidas. Los hechos del informe deben reunir los siguientes requisitos: 1. Clara expresión de los hechos y distinguirse de los pronósticos sobre los que se basan las conclusiones. 2. Excluir aquellas características de las cuentas que se presten a controversias a menos que se relacionen con las conclusiones del informe.

PRESENTACION DEL INFORME El informe debe ser preparado en lenguaje sencillo y fácilmente entendible, tratando los asuntos en forma concreta y concisa, los que deben coincidir de manera exacta y objetiva con los hechos observados. Para que un informe sea conciso no debe ser más extenso de lo necesario para transmitir su mensaje, por tanto requiere: 1.

Un adecuado uso de las palabras, según su significado, excluyendo las innecesarias;

2.

La inclusión de detalles específicos cuando fuere necesario a juicio del auditor.

En el informe no deben omitirse asuntos importantes, ni utilizarse palabras ni conceptos que lleven a interpretaciones erradas. Es importante que el auditor tenga en cuenta que un exceso de detalles puede confundir al usuario e incluso ocultar el objetivo principal del informe. La exactitud requiere que la evidencia presentada sea verdadera y que los hallazgos sean correctamente expuestos. Se basa en la necesidad de asegurarse que la información que se presente sea confiable a fin de evitar errores que podrían restar credibilidad y generar el cuestionamiento y validez sustancial del informe. Los hechos deben ser presentados de manera objetiva y ponderada, es decir, con la suficiente información que permita al usuario una adecuada interpretación de los asuntos mencionados. Al finalizar el trabajo, el auditor debe elaborar un informe en el cual expondrá apropiadamente los resultados del examen, señalando que se realizó de acuerdo a las normas de auditoría. Esta norma tiene por finalidad regular el contenido de los informes de auditoría, asegurando la uniformidad en su denominación y estructura, así como una exposición clara y precisa de los resultados del examen. Adicionalmente, se emitirá una Síntesis Gerencial del Informe.

CONTENIDO DEL INFORME El informe deberá presentar la siguiente estructura:

INTRODUCCION Comprenderá la información general concerniente al examen y a la entidad examinada.


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1. INFORMACION RELATIVA AL EXAMEN 1.1 Motivo del examen Estará referido a las causas que originan la acción de control, así como la referencia al documento de acreditación. Deberán exponerse las razones por las cuales se llevó a cabo la auditoría.

1.2 Naturaleza y Objetivos En este rubro se precisará la naturaleza o tipo de examen a efectuar. Los objetivos están referidos a lo que espera lograrse como resultado del examen. Al exponerlos se darán a conocer los límites de la auditoría, a fin de evitar interpretaciones erróneas en los casos en que los objetivos hayan sido particularmente limitados o puntuales sobre determinados aspectos de la gestión.

1.3 Alcance Se dejará constancia de que el trabajo se realizó de acuerdo con las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas y las Normas de Auditoría. Deberá indicarse claramente la cobertura y profundidad del trabajo que se haya realizado para cumplir los objetivos de la auditoría, precisándose el período examinado, el ámbito geográfico donde se haya practicado la auditoría y las áreas materia de examen. De ser el caso, el auditor revelará las limitaciones al alcance que se presenten en el proceso del trabajo. Si se emplean datos que no hayan sido verificados, ese hecho deberá manifestarse. También deberán revelarse las modificaciones efectuadas al enfoque de la auditoría, como consecuencia de las limitaciones de la información o del alcance de la auditoría.

1.4 Comunicación de Observaciones Se dará a conocer el cumplimiento de la comunicación de observaciones efectuada a los funcionarios de la entidad comprendidos en las mismas.

2. INFORMACION RELATIVA A LA ENTIDAD EXAMINADA Se deberá hacer una breve referencia en torno a la creación de la entidad, su estructura organizativa, las principales actividades que desarrolla y al área examinada. En la base legal se precisará la referencia a las disposiciones legales que la regulan. Relación de las personas comprendidas en las observaciones, está referido al personal de la entidad auditada comprendido en las observaciones, el cual se consignará en un anexo del informe, con indicación de nombres y apellidos, cargo, período de gestión, condición laboral y dirección domiciliaria, Posición financiera, económica y presupuestaria, teniendo en cuenta el tipo de examen que se realice, a criterio del auditor, se incluirán el balance general, estado de pérdidas y ganancias, balance de ejecución presupuestal u otros, según corresponda.

CONCLUSIONES El auditor deberá expresar sus conclusiones, que son juicios de carácter profesional basados en las observaciones resultantes del examen efectuado. Las conclusiones estarán referidas a la evaluación de los resultados de la entidad examinada, en recursos públicos, en términos de economía, eficiencia y eficacia. Asimismo, en las conclusiones se deberá indicar la determinación de la naturaleza de la responsabilidad en la que incurran los funcionarios o servidores públicos, sea administrativa, civil o


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penal. De acuerdo a la competencia funcional de los órganos confortantes del Sistema Nacional de Control, cuando la responsabilidad es de carácter penal, ésta debe ser revelada en términos de presunción de delito. Al final de cada conclusión se hará referencia al número correspondiente a la observación en la cual se expone el hecho con todos los detalles.

OBSERVACIONES Toda aquella información que a juicio del auditor, permita conocer hechos o circunstancias que incidan significativamente en la gestión de la entidad auditada, tales como el reconocimiento de las dificultades o circunstancias en las que se desenvolvieron los responsables de dicha gestión, en los supuestos en que esto suceda, sin perjuicio de la observancia de los requisitos de objetividad e imparcialidad que deben guiar al auditor en la elaboración de su informe. Los aspectos principales que deben tenerse en cuenta al redactar las observaciones serán: 1. Las observaciones estarán referidas a asuntos significativos e incluirán información suficiente y competente relacionada con los resultados de la evaluación efectuada a la entidad examinada, así como el uso de los recursos públicos, en términos de economía, eficiencia y eficacia. 2. Igualmente deberá incluir la información necesaria respecto a los antecedentes a fin de facilitar la comprensión de las observaciones. 3. El término observación está referido a cualquier situación deficiente y relevante que se determine de la aplicación de procedimientos de auditoría y estará estructurada de acuerdo con los atributos (condición, criterio, causa y efecto) que se considere de interés para la entidad examinada. Cada observación deberá redactarse en forma narrativa, teniendo en cuenta para su presentación los aspectos siguientes:

SUMILLA Se refiere al título que utiliza el hecho observado.

CONDICIÓN Este término se refiere a la descripción de la situación irregular o deficiencia hallada, cuyo grado de desviación debe ser demostrada.

CRITERIO Son las normas transgredidas de carácter legal, operativo o de control que regulan el accionar de la entidad examinada. El desarrollo del criterio en la presentación de la observación debe citar específicamente la normativa pertinente y el texto aplicable de la misma.

CAUSA Es la razón fundamental por la cual ocurrió la condición, o el motivo por el que no se cumplió el criterio o norma. Su identificación requiere de la habilidad y juicio profesional del auditor y es necesaria para el desarrollo de una recomendación constructiva que prevenga la recurrencia de la condición.


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EFECTO Es la consecuencia real o potencial, cuantitativa o cualitativa, que ocasiona el hallazgo, indispensable para establecer su importancia y recomendar a la Administración que tome las acciones requeridas para corregir la condición. Siempre y cuando sea posible, el auditor debe revelar en su informe la cuantificación del efecto. 1. Al término del desarrollo de cada observación, se indicarán de modo suscinto los descargos que presenten las personas comprendidas en la misma, así como los recibidos. 2. Si durante el examen el auditor aprecia logros notables en la entidad auditada y que tengan relación con el alcance y objetivos de la auditoría, a su juicio podrá decidir su inclusión en los comentarios del informe. 3. Tratándose de la existencia de posibles delitos el auditor debe deslindar y determinar el tipo de responsabilidad que corresponda a los presuntos implicados, contando para ello con una adecuada coordinación con la asesoría legal.

RECOMENDACIONES Las recomendaciones constituyen las medidas sugeridas a la Administración de la entidad examinada, orientadas a promover la superación de las observaciones o hallazgos emergentes de la evaluación. Serán dirigidas a los funcionarios que tengan competencia para disponer su aplicación. El informe debe contener recomendaciones constructivas que, fundamentadas en los hallazgos y conclusiones correspondientes, propicien la adopción de correctivos que posibiliten mejorar significativamente la gestión y/o el desempeño de los funcionarios, con énfasis en el logro de los objetivos, metas y programas de las recomendaciones deben estar encaminadas a superar las causas de la entidad auditada dentro de parámetros de economía, eficiencia y eficacia. Problemas observados, se referirán a acciones específicas y estarán dirigidas a quienes corresponde emprender esas acciones. Además, es necesario que las medidas que se recomienden sean factibles de implantar y que su costo corresponda a los beneficios esperados. Las recomendaciones deberán contener la descripción de cursos de acción para optimizar el cumplimiento de metas y objetivos institucionales, sectoriales y nacionales. Al formular las recomendaciones se enfatizará en precisar las medidas necesarias para la acción correctiva, aplicando criterios de oportunidad, de acuerdo a la naturaleza de las observaciones. Se incluirán recomendaciones para que se cumplan las leyes y reglamentos aplicables y se mejoren los controles internos cuando sean significativos los casos de incumplimiento y las deficiencias de control observadas. También se deberán incluir en este rubro las recomendaciones significativas determinadas en auditorías anteriores que no se hayan corregido y estén relacionadas con los objetivos del examen.

ANEXOS A fin de lograr el máximo de concisión y claridad en el informe, se utilizarán los anexos indispensables que complementen o amplíen la información de importancia contenida en el mismo. Pueden estar referidos, entre otros aspectos, a los fundamentos de los descargos presentados por las personas comprendidas en los hechos observados, a los informes técnicos y legales, según la naturaleza de los hallazgos, y a los estados financieros consolidados, en caso de no haber sido auditados.


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LA FIRMA El informe deberá ser firmado por el auditor encargado, el supervisor y el nivel gerencial correspondiente. En el caso de los órganos de auditoría interna, por el auditor encargado, el supervisor y el jefe del respectivo órgano. De ameritarlo, el informe también será suscrito por el asesor legal u otro profesional y/o especialista.

5. ESTRUCTURA DEL INFORME. Esta estructura tiene que ir de acuerdo a la normativa de auditoría, y contiene:

ANTECEDENTES: Información adicional sobre aspectos relevantes que se consideren útiles.

DESCRIPCIÓN DE LOS PROCEDIMIENTOS Y PRUEBAS PRACTICADAS: Se realiza una relación de las personas y entidades a quienes se solicitó información documental y testimonial, de los documentos recibidos y de los que no fue posible obtener. Muestra el alcance de la investigación y las limitaciones que tuvo, con el fin de que si se considera pertinente se decreten nuevas pruebas o ampliaciones de las ya efectuadas.

ANÁLISIS Y EVOLUCIÓN DE LAS PRUEBAS: El equipo que está a cargo de la auditoría forense presentará su opinión sobre las diversas pruebas practicadas, tratando en lo posible de ordenarlas de acuerdo con la importancia de la prueba y su relación con los hechos investigados.

CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES: Los que ejercen la auditoria forense emitirán su opinión sobre los hechos de manera clara y concreta y recomendará las acciones a seguir. Los cuadros de trabajo deberán formar parte del expediente como anexo al informe evaluativo jurídico contable. “Debe obtener evidencia válida y suficiente por medio del análisis, inspección, observación, interrogación, confirmación y otros procedimientos de auditoría.” Aunque en la contabilidad forense no puede hablarse de salvedades, la norma transcrita resulta oportuna para discutir la importancia que tiene la redacción de los informes, atestaciones o certificaciones destinadas a los procesos. Es necesario tener presente que en los procesos participan dos partes más, enfrentadas y que cada una de ellas quiere sacar adelante sus puntos de vista y sus pretensiones, utilizando todos los medios legales posibles. No es extraño en consecuencia que la pregunta a los expertos esté redactada buscando que la repuesta sea la que conviene al interés del apoderado que la formula. Esta circunstancia puede llevar al contador a hacer sus afirmaciones sobre hechos que no le constan, que extienda sus respuestas a temas ajenos a su profesión o que conteste más de lo que le están preguntando, el contador debe ser preciso en sus repuestas, como indica la norma transcrita , debe estar en condiciones de mencionar en su informe las fuentes de información utilizadas, los soportes de los documentos, las restricciones que haya podido tener para realizar sus


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pruebas y cualquier detalle que pudiera llevarlo a deducir que la información no es confiable o no está debidamente soportada. Cuando no sea posible obtener los documentos o las informaciones validas necesarias para responder objetivamente una pregunta, debe explicarlo en su informe, preferiblemente indicando cuales fueron las diligencias que desarrolló para obtener los documentos respectivos. Esta actitud es saludable para que los jueces, autoridades o árbitros conozcan la situación y puedan decidir sobre el punto respectivo, no hay que olvidar que la parte interesada de todas maneras, insistirá ante ellos para que sea respondida la pregunta o realizada la prueba. De la misma manera debe proceder cuando tenga que abstenerse de responder una pregunta o parte de ella, por corresponder a temas que no son inherentes al ejercicio de la profesión. “El auditor que no exprese de manera explícita una conclusión acerca de la confiabilidad de una afirmación que es responsabilidad de otra persona, debe estar enterado de que hay, circunstancias en las cuales tal conclusión puede ser razonablemente deducida. Por ejemplo, si el auditor expide un informe que incluye la enumeración de procedimientos que razonablemente puede esperarse que suministren seguridad sobre la afirmación, el auditor podría no estar en condiciones de evitar que se deduzca que ese informe es una atestación, simplemente por haber omitido una conclusión explícita sobre la confiabilidad de la afirmación.”

6. FASES DEL INFORME El informe de auditoría es el documento escrito donde el auditor expresa su opinión sobre la razonabilidad de la situación financiera de la entidad auditada, así como de los resultados de la evaluación de control interno y del cumplimiento de leyes, reglamentos y demás normativas aplicables. Es importante que este informe sea dado a la administración por escrito en forma previa a su emisión final, para darle la oportunidad a la entidad de expresar sus comentarios, así como aportar cualquier evidencia que los apoye.

7. DICTAMEN SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS El informe de auditoría es el medio a través del cual el auditor emite su juicio profesional sobre los estados financieros que ha examinado. El informe es la expresión escrita donde el auditor expone su conclusión sobre la tarea que realizó. En su informe el auditor expresará que ha examinado los estados financieros de la entidad, identificando como llevó a cabo su examen aplicando las normas de auditoría generalmente aceptadas, indicando además, si dichos estados presentan razonablemente en todos sus aspectos importantes, la situación financiera, la ejecución presupuestaria, flujo de fondos y los resultados de sus operaciones por el año terminado de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados y demás normativas contables emitidas por la dirección general de contabilidad. El informe de auditoría contendrá un dictamen en el cual se expresara la opinión del auditor de acuerdo a su juicio profesional sobre los resultados obtenidos. Preparar un buen informe de auditoría requiere algo más que tener conocimiento profundo de auditoría, requiere destreza para ordenar correctamente los hechos y expresar las conclusiones haciendo uso de un lenguaje correcto, actual, comprensible o incluso persuasivo. Antes de elaborar el informe, el supervisor y el jefe de equipo efectuarán una revisión minuciosa de los papeles de trabajo para asegurarse que se cumplieron satisfactoriamente los objetivos de la auditoría y que se hayan considerado todos los asuntos importantes.

8. ELEMENTOS BÁSICOS DEL DICTAMEN DEL AUDITOR.


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Opinión, Lugar y fecha del dictamen, Firma del director. Es recomendable guardar uniformidad en la forma y contenido del dictamen del auditor, porque así se contribuye a promover el entendimiento de parte de los usuarios así como identificar circunstancias inusuales, cuando ellas ocurran.

TITULO El dictamen del auditor debe tener título “Dictamen del auditor” para distinguirlo de informes que podrían ser emitidos por otro, como por ejemplo, funcionarios de la entidad, informes de otro tipo de auditoría.

DESTINATARIO. El dictamen debe estar dirigido apropiadamente conforme lo requieren las circunstancias. Normalmente el dictamen se dirige al titular de la entidad, cuyos estados financieros han sido examinados.

PÁRRAFO INTRODUCTORIO. El dictamen debe de identificar los estados financieros de la entidad que han sido auditados, incluyendo el período cubierto por tales estados. Debe de incluir una declaración de que la preparación de los estados financieros es responsabilidad de la administración de la entidad y una declaración de que la responsabilidad del auditor es expresar su opinión con base a su examen sobre la razonabilidad de las cifras contenidas en los estados financieros.

PÁRRAFO DE ALCANCE. El dictamen del auditor debe describir el alcance de la auditoría declarando que fue realizado de conformidad con las normas de auditoría generalmente aceptadas. El alcance se refiere a los procedimientos de auditoría considerados necesarios para la ejecución del examen de acuerdo a las circunstancias. El usuario del examen necesita esta expresión como una garantía de que la auditoría ha sido practicada de conformidad con las normas o practicas establecidas. El Dictamen debe incluir la expresión del auditor de que el examen proporciona una base razonable para la opinión emitida, una declaración de que la auditoría fue planeada y efectuada para obtener una seguridad razonable de que los estados financieros no presentan errores importantes. Por lo tanto, el dictamen debe describir que la auditoría comprende: Examen sobre una base de comprobación selectiva, la evidencia que respalda la información y los asuntos importantes presentados en los estados financieros. Evaluación de los principios de contabilidad usados en la preparación de los estados financieros Evaluación de las principales estimaciones efectuadas por la gerencia, Evaluación de la presentación general de los estados financieros

PÁRRAFO DE OPINIÓN. En el dictamen el auditor debe expresar claramente su opinión respectos a si los estados financieros auditados presentan razonablemente la situación financiera, los resultados de las operaciones, la ejecución presupuestaria y el flujo de fondos de la entidad de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados. Los términos usados para expresar la opinión se presentan


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razonablemente en todos sus aspectos importantes. Esta terminología indica que el auditor considera sólo aquellos asuntos que son materiales respecto a los estados financieros. El marco conceptual para la determinación de los estados financieros es determinado por los principios de contabilidad generalmente aceptados, las normas aplicables y el desarrollo de la práctica profesional.

LUGAR Y FECHA DEL DICTAMEN. La fecha del dictamen debe ser aquella que coincide con la finalización de la auditoría y debe indicar la localidad que corresponde al domicilio del auditor.

9. INFORME SOBRE ASPECTOS DE CONTROL INTERNO En una auditoría, el auditor tiene como objetivo formarse una opinión sobre la razonabilidad de los estados financieros de la entidad, así como evaluar el control interno y verificar el cumplimiento de disposiciones legales. Aun cuando el auditor no está obligado a encontrar condiciones reportables. Debe estar al tanto de su posible detección, mediante la consideración de los elementos de control interno. Las condiciones reportables constituyen asuntos que llaman la atención del auditor y que en su opinión, debe comunicarse a la entidad, ya que representan deficiencias importantes que podrían afectar negativamente la capacidad de la entidad para registrar, procesar, resumir y reportar información financiera uniforme con las afirmaciones de los estados financieros. El auditor también debe identificar asuntos que en su opinión no son condiciones reportables, sin embargo tendrá que comunicarlo en la carta de gerencia como asuntos menores. El informe de control interno es el documentos mediante el cual el auditor comunica a la entidad los hallazgos (condiciones reportables) más importantes detectados en una auditoría referidos al diseño u operación de control interno. Aunque el auditor está comprometido para informar sobre aseveraciones gerenciales acerca del control interno, la administración es responsable por su diseño y mantenimiento efectivo. Por lo tanto, la administración es libre de evaluar sin perjuicio de la realizada por el auditor.

ELEMENTOS BÁSICOS DEL INFORME Los elementos básicos del informe sobre aspectos de cumplimiento legal se presentan a continuación.

TITULO El informe del auditor debe tener como título “Informe de los auditores independientes”, para distinguirlo de informes que podrían ser emitidos por otros (Funcionarios de la entidad, o informe de otro tipo de auditoría).

DESTINATARIO Debe estar dirigido al titular de la entidad, cuyos estados financieros han sido materia de examen.

PÁRRAFO INTRODUCTORIO _____________________________________________________________________________________ Actualización del MAG y Guías Sectoriales

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Aquí debe de identificarse los estados financieros que han sido materia de examen, incluyendo la fecha y el período cubierto por tales estados, debe incluir la expresión de que el cumplimiento de leyes, reglamentos y otras normas aplicables es responsabilidad de la administración de la entidad.

PÁRRAFO DE ALCANCE El informe debe describir el alcance de la auditoría declarando que fue realizada de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados. El auditor debe adquirir apropiado entendimiento de las leyes, reglamentos y otras normas aplicables de la entidad auditada. Debe indicarse los controles que haya establecido para garantizar el cumplimiento de leyes y reglamentos.

DEFINICIÓN E IDENTIFICACIÓN DE HALLAZGOS El término hallazgo de auditoría debe definirse en forma precisa. Así mismo, deben describirse en forma clara y concisa los resultados que revelen los incumplimientos significativos de leyes, reglamentos y otras normas aplicables.

PÁRRAFO DE SALVAGUARDA El auditor debe indicar que el propósito de la auditoría, fue informar sobre los estados financieros, más no proporcionar una seguridad del cumplimiento general de las leyes, reglamentos y otras normas aplicables.

LUGAR Y FECHA La fecha debe ser aquella que coincida con la finalización de la auditoría. El informe debe indicar la localidad donde el auditor está domiciliado.

FIRMA DEL AUDITOR El informe debe ser firmado por la persona responsable de al auditoría, indicando su nombre completo.

11. NORMAS RELATIVAS A LA RENDICION DE INFORME Las conclusiones de los dictámenes e informaciones, deben basarse exclusivamente en las pruebas obtenidas y unificadas de acuerdo con las normas internacionales de auditoría y bajo el parámetro de la investigación legal. Es importante e impredecible mantener la neutralidad e independencia de criterio. Los auditores investigadores están impedidos por la ley, de tener contacto o relaciones personales con directivos y el de la entidad que siendo investigada y también con las personas que pueden ser objeto de acusación dentro de investigación o que pueda de alguna forma, influenciar total y absoluta privacidad. Los juicios sobre delitos financieros implican cientos documentos y muchos testigos, las ayudas visuales facilitan la explicación ante el volumen de documentos que se manejan, las graficas de barras son una gran manera de comparar claramente las cifras. Por ejemplo, la diferencia entre el ingreso no declarado y el declarado es más atractivo visualmente hablando, que una gráfica estadística de varias columnas. se pueden mostrar los montos declarados , después mostrar la superposición de los montos no declarados, también puede contar con una superposición para cada año, o mostrar años previos y


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posteriores con una superposición, a fin de enfatizar el patrón de la actividad. Los diagramas de flujos se usan con más frecuencia que cualquier otro tipo de ayuda visual. Pueden desglosar las transacciones más complicadas en un proceso fácil de entender paso a paso, la coordinación en colores puede significar los asuntos aun más en anotaciones especificas. Las relaciones de tiempo son una forma excelente de presentar una gran cantidad de información y dar un panorama general de un esquema en su totalidad. Se usan principalmente para mostrar actos manifiestos o hechos importantes. Las gráficas de elemento son una buena forma de explicarle al jurado como fue violada una ley, también es posible enumerar los actos manifiestos que se relacionan con una acusación en particular. Las graficas de organización son esencialmente diagramas de flujo que muestran la relación entre individuos o entidades. Los cálculos y los itinerarios relacionados de apoyo se muestran algunas veces en gráficas y otras no. Muchos peritos prefieren usar sus papeles de trabajo para testificar. Los ilustradores han preparado graficas estadísticas para muchas investigaciones para patrimonio neto, pérdidas específicas y depósitos bancarios. Una ventaja de preparar un cálculo de patrimonio neto sin cifras, este permite al fiscal explicarle al jurado lo que es el patrimonio neto y posteriormente llenarlas con números correctos.

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GLOSARIO Auditoría: rama o especialidad de la contabilidad que se encarga de la verificación, corrección de la información y evaluación de la gestión administrativa . Auditoría Forense: es un examen o revisión de carácter pericial que debe ser objetivo, crítico sistemático y selectivo. Se puede resumir en un procedimiento técnico legal que combina diferentes áreas entre ellas: investigación, análisis de información, recopilación de pruebas, evidencias legales, declaración, testimonio certificado, preparación y habilitación de pruebas.

Auditoría Gubernamental: es el examen profesional objetivo, independiente, sistemático, constructivo y selectivo de evidencia, efectuado con posterioridad a la gestión de los recursos públicos con el objeto de determinar la racionalidad de la información financiera, el grado de cumplimiento de los objetivos y metas, y con respecto a la adquisión y empleo de los recursos.

Auditor Forense: es el investigador privado en el mundo de los negocios, utiliza herramientas investigativas para analizar, interpretar, recopilar y presentar complejas finanzas y los flujos del negocio de manera que sean entendibles, con el fin de asistir a la justicia en aspectos contables.


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Manual de Auditoria Forense

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